Создание резерва по сомнительным долгам в. Новое в создании резервов по сомнительным долгам и переносе убытков по налогу на прибыль

Величина резерва по правилам 2016 года не должна превышать 10% от выручки отчетного (налогового) периода. То есть при формировании резерва по сомнительным долгам в текущем году его нужно сравнивать с выручкой, определяемой на конец первого квартала, полугодия, девяти месяцев и календарного года.

Законодатели решили, что выручка субъекта на конец года и выручка, полученная в первом квартале следующего календарного года, существенно различаются. Поэтому внесли уточнение, согласно которому с 2017 года сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам, исчисленного по итогам налогового периода, не может превышать 10 процентов от выручки за указанный налоговый период. А при формировании резерва по сомнительным долгам в течение налогового периода (по итогам отчетных периодов) его сумма теперь не может превышать большую из двух величин:

• 10% от выручки за предыдущий налоговый период

• 10% от выручки за текущий отчетный период.

Общий порядок формирования резерва по сомнительным долгам

Общий порядок формирования резерва по сомнительным долгам не изменился. Вспомним основные моменты.

Чтобы формировать резерв, на последнее число отчетного (налогового) периода нужно проводить инвентаризацию дебиторской задолженности (п. 4 ст. 266 НК РФ).

Сумма резерва зависит от срока возникновения обязательства. На полную сумму резерв создают лишь по тем долгам, которые просрочены более чем на 90 календарных дней. Если время просрочки составляет от 45 до 90 календарных дней, в резерв включают только 50 процентов от суммы задолженности. По задолженности со сроком возникновения не более 45 дней резерв создавать нельзя.

Резерв формируют на всю сумму долга, включая НДС, не перечисленную покупателем (письмо Минфина России от 3 августа 2010 г. № 03-03-06/1/517).

Выручку определяют по правилам статьи 249 Налогового кодекса. Это значит, что предельный размер резерва рассчитывают от «чистой» (без учета НДС) выручки.

Общая сумма резерва по сомнительным долгам ограничена.

Примеры формирования резерва по сомнительным долгам в 2016 и 2017 годах

Рассмотрим на примере, как формировали резерв по сомнительным долгам до 2017 года.

ПРИМЕР ОПРЕДЕЛЕНИЯ СУММЫ РЕЗЕРВА ПО СОМНИТЕЛЬНЫМ ДОЛГАМ ДО 2017 ГОДА

АО «Замок» определяет выручку от реализации для целей налогообложения по методу начисления. В учетной политике АО «Замок» записано, что организация создает резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом. Выручка АО «Замок» за январь – сентябрь отчетного года составила 1 500 000 руб. (без НДС). Максимальная сумма резерва составляет: 1 500 000 руб. × 10% = 150 000 руб.

Дебет 91-2   Кредит 63

А теперь посмотрим, как это нужно будет делать в 2017 году.

ПРИМЕР ОПРЕДЕЛЕНИЯ СУММЫ РЕЗЕРВА ПО СОМНИТЕЛЬНЫМ ДОЛГАМ В 2017 ГОДУ

АО «Замок» определяет выручку от реализации для целей налогообложения по методу начисления. В учетной политике АО «Замок» записано, что организация создает резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом.

Выручка АО «Замок» за январь – сентябрь отчетного года составила 1 000 000 руб. (без НДС). Сумма выручки компании за прошлый год составила 1 500 000 руб. Для определения максимальной суммы резерва компания должна выбрать максимальную из двух величин: 10% от суммы выручки за девять месяцев текущего года, которая равна 100 000 руб. (1 000 000 руб. × 10%), или 10% от суммы выручки за прошлый год, которая составляет 150 000 руб. (1 500 000 руб. × 10%). Поскольку 150 000 руб. больше 100 000 руб., величина резерва не должна превышать 150 000 руб.

1) покупателей за отгруженную продукцию, числящаяся на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»:

По расчетам с ООО «Слобода» – 100 000 руб. (задолженность просрочена на 91 день);

По расчетам с ООО «Мираж» – 20 000 руб. (задолженность просрочена на 47 дней);

По расчетам с ООО «Результат» – 90 000 руб. (задолженность просрочена на 17 дней);

2) поставщиков по перечисленным авансам, числящимся на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»:

По расчетам с ООО «Ключ» – 15 000 руб. (задолженность просрочена на 50 дней).

В состав резерва по сомнительным долгам включают дебиторскую задолженность покупателей:

ООО «Слобода» – в сумме 100 000 руб.;

ООО «Мираж» – в сумме 10 000 руб. (20 000 руб. × 50%).

По задолженностям ООО «Результат» (малый срок просрочки) и ООО «Ключ» (задолженность поставщика) резерв не создают. Общая сумма резерва составит 110 000 руб. (100 000 + 10 000). Она не превышает его максимального допустимого размера (110 000 руб.

При формировании резерва по сомнительным долгам бухгалтер АО «Замок» должен сделать проводки:

Дебет 91-2   Кредит 63
- 110 000 руб. – создан резерв по сомнительным долгам.

Эта сумма в налоговом учете относится к внереализационным расходам.

В статье мы расскажем, как создать резерв по сомнительным долгам в 2017 году: бухгалтерский и налоговый учет. Как отразить это в учетной политике, и какие нужно сделать проводки.

Зачем компании нужен резерв по сомнительным долгам

Давайте разберемся, какие компании могут создать резерв по сомнительным долгам, и как это правильно оформить в бухгалтерском и налоговом учете в 2017 году. Сразу скажем, что такой резерв может использовать не каждое предприятие.

Это доступно только тем компаниям, которые при налогообложении прибыли применяют метод начисления. Напоминаем, что метод начисления предполагает учет доходов на дату реализации товаров, работ или услуг. А вот поступление оплаты от покупателя в этом случае не имеет значения (п. 3 ст. 271 НК РФ).

На практике это может привести к тому, что доходы по отгрузке компания уже учла, а реальную оплату от покупателя еще не получила. В результате у компании появляется дебиторская задолженность, срок погашения которой не известен. И таких долгов к концу года может накопиться столько, что их необходимо как-то отразить в учете.

Для этого и нужен в 2017 году резерв по сомнительным долгам, который по итогам налогового периода можно включить в состав внереализационных расходов (подп. 7 п. 1 ст. 265 НК РФ). Это позволит уменьшить налоговую базу, а убытки от безнадежных долгов можно списать намного раньше.

Когда долг признается сомнительным, а когда безнадежным в 2017 году

Часто бухгалтеры путают сомнительный долг и безнадежный. Давайте разбираться. Критерии для признания долга сомнительным или безнадежным заметно отличаются.

Сомнительный долг

Сомнительной признается задолженность, не обеспеченная залогом (поручительством или банковской гарантией), по которой прошел срок погашения (п. 1 ст. 266 НК РФ).

Безнадежный долг

Безнадежным долг становится по истечении срока исковой давности или в случае ликвидации должника. Безнадежность долга подтверждается наличием акта госоргана, свидетельствующего о невозможности взыскания долга (п. 2 ст. 266 НК РФ). Также безнадежным долг можно признать на основании постановления судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства.

Обращаем внимание, что срок исковой давности составляет три года (п. 1 ст. 196 ГК РФ). Считать срок нужно со дня, когда о нарушении права стало известно. Другими словами, когда стало ясно, что покупатель не заплатил.

Что касается сомнительной задолженности, то к ней относятся только долги за отгруженные товары, работы или услуги (задолженность покупателя). Дебиторскую задолженность по поставкам товара, работ или услуг (поставщик не отгрузил товар в счет предоплаты) признать сомнительным долгом не получится (письмо Минфина России от 08.12.11 № 03-03-06/1/816).

ПРИМЕР

Допустим, компания по договору поставки отгрузила товар 10 января 2017 года. Покупатель обязан оплатить товар в течение 30 дней со дня поставки, но он этого не сделал. Если задолженность покупателя перед компанией ничем не обеспечена, признать ее сомнительной можно на 31 день после отгрузки, т.е. 11 февраля 2017 года.

Это позволяет включить задолженность в резерв по сомнительным долгам, а в конце 2017 года учесть при налогообложении прибыли. Но чтобы признать задолженность безнадежной, понадобится три года, таким образом, учесть при налогообложении прибыли ее можно лишь в декларации за 2020 год!

Как оформить создание резерва по сомнительным долгам в налоговом учете

Создание резерва по сомнительным долгам в налоговом учете в 2017 году надо начать с формирования налоговой учетной политики. Компании нужно указать в учетной политике, что она будет создавать такой фонд (письмо УФНС по г. Москве от 20.06.11 № 16-15/[email protected]).

Конструктор учетной политики! Подписчики журнала "Российский налоговый курьер" готовят учетку с помощью Несколько минут и все документы готовы! и сэкономьте свое время.

Затем следует провести инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженности. Делать это надо на последнее число каждого отчетного (налогового) периода, а результаты оформлять соответствующим актом (п. 4 ст. 266 НК РФ).

Теперь надо рассчитать сумму резерва, при этом расчеты также производятся на последний день отчетного (налогового) периода. Для этого 50% всех долгов (с НДС), просроченных на срок от 45 до 90 дней, сложите с суммой долгов, просроченных сроком более 90 дней.

Но помните, что общая сумма резерва не должна превышать определенный лимит, который составляет 10% от выручки (без НДС) за расчетный период (письмо Минфина от 06.04.15 № 03-03-06/4/19198).

И еще один нюанс, включать дебиторскую задолженность в резерв можно в полной сумме. Это значит, что уменьшать ее на кредиторскую задолженность перед тем же контрагентом не нужно (письма ФНС от 24.12.13 № СА-4-7/23263).

Как оформить акт о взаимозачете, чтобы избежать претензий налоговиков

Когда нет денег, чтобы рассчитаться с контрагентом, стороны нередко оформляют взаимозачет (ст. 410 ГК РФ). Это возможно, когда у компаний есть встречная «дебиторка» и «кредиторка» и требования однородны. Например, когда организации должны друг другу деньги (см. врезку ниже). В кризис такие взаиморасчеты ускоряют оплату долгов.

Но налоговики с пристрастием относятся к взаимозачетам и тщательно их проверяют. Из-за ошибок в акте компания рискует лишиться расходов и вычетов. Есть пять контрольных точек, которые стоит проверить в акте о зачете взаимных требований. О них в статье

Рассчитаем сумму отчислений в резерв по сомнительным долгам в 2017 году

Расчет отчислений, включаемых в резерв по сомнительным долгам, производится по следующей формуле (п. 5 ст. 266 НК РФ):

• если сумма отчислений будет равна нулю, то в текущем периоде ничего делать не нужно;
• если сумма отчислений составит положительное число, тогда включите ее во внереализационные расходы в конце отчетного периода (подп. 7 п. 1 ст. 265, п. 3 ст. 266 НК РФ);
• если сумма отчислений составит отрицательное число, тогда включите ее во внереализационные доходы на конец отчетного периода (п. 7 ст. 250, п. 5 ст. 266 НК РФ).

Теперь, признавая долг безнадежным, вы можете списывать его за счет резерва, причем это касается и тех долгов, которые не участвовали при расчете резерва (письмо Минфина от 17.07.12 № 03-03-06/2/78). Но учтите, что включить во внереализационные расходы можно только ту часть безнадежного долга, которая превышает остаток резерва.

Как поступить с резервом в конце года? Надо рассчитать сумму отчислений в резерв и определить остаток резерва на 31 декабря 2017 года (п. 5 ст. 266 НК РФ). А дальше действия компании зависят от того, продолжит ли она формировать резерв по сомнительным долгам или нет.

Если компания продолжит формировать резерв в следующем году, остаток резерва переносится на 2018 год. Если решено не формировать резерв, то надо поступить следующим образом:

• во-первых, внесите изменения в учетную политику и укажите, что резерв по сомнительным долгам в следующем году формироваться не будет;
• во-вторых, остаток резерва надо включить во внереализационные доходы текущего года.

Какими проводками оформить создание резерва в налоговом учете в 2017 году

Обращаем внимание, что компания не может сформировать резерв по сомнительным долгам в налоговом учете, без соответствующих проводок в бухгалтерском учете. Поскольку создание такого резерва в бухучете обязательно (п. 70 ПБУ, утв. Приказом Минфина РФ от 29.07.98 № 34н).

Мы советуем создавать резерв и в бухгалтерском, и в налоговом учете по общим правилам и на одни и те же суммы. Это позволит избежать возникновение временных разниц между двумя системами учета. А вот, какие проводки понадобятся при формировании резерва:

Подобрать проводку для любой операции вы можете

Если оба резерва создаются по разным правилам, то между бухгалтерским и налоговым учетом появятся временные разницы (п. 8 ПБУ 18/02, утв. Приказом Минфина России от 19.11.02 № 114н).

В этом случае необходимо обратиться к ПБУ 18/02, чтобы отразить отложенные налоговые активы (ОНА) и обязательства (ОНО). Обращаем внимание, что применять ПБУ 18/02 должны все компании, за исключением тех, которым позволено вести упрощенный бухгалтерский учет (п. 2 ПБУ 18/02, п. 4 ПБУ 1/2008).

А теперь посмотрите, какие проводки понадобятся в этом случае:

Создание резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете в 2017 году

Резерв по сомнительным долгам позволяет сделать данные о дебиторской задолженности в бухгалтерском учете достоверными. При наличии сомнительного долга в 2017 году, советуем создать такой резерв, даже если компания вправе вести упрощенный учет.

Для начисления или уменьшения резерва нужно оформить бухгалтерскую справку-расчет. При этом сумма долга учитывается вместе с НДС. Создать и использовать резерв можно несколькими способами, компания вправе выбрать любой, надо только прописать его в учетной политике (п. 7 ПБУ 1/2008).

Для создания резерва можно использовать интервальный, экспертный или статистический способ. При интервальном способе размер отчислений рассчитывается ежеквартально (или ежемесячно) в процентах от суммы долга, исходя из длительности просрочки (как в налоговом учете в таблице выше).

При экспертном способе резерв создается по каждому сомнительному долгу на сумму, которая, по мнению компании, не будет погашена. Между интервальным и экспертным способом есть много общего.

Так, в обоих случаях безнадежный долг, под который создавался этот резерв, надо списывать за счет резерва. А если его не хватит, то остаток долга можно включить в прочие расходы. А если долг погашается, то резерв надо восстановить, включив его в прочие доходы.

Статистический способ создания резерва предполагает, что размер отчислений определяется по данным компании за несколько лет, как доля безнадежных долгов в общей сумме дебиторской задолженности. Есть и формула для расчета величины резерва:

После того, как вы рассчитаете величину резерва на текущий период, сравните ее с величиной резерва за предыдущий квартал (месяц). Если она будет больше, надо доначислить резерв. Для этого включите разницу в прочие расходы. Если меньше – то восстановить, включив разницу в прочие доходы.

Опасности и налоговая экономия безденежных расчетов с контрагентами

Когда у компаний нет возможности рассчитаться по своим обязательствам деньгами или, наоборот, контрагент не может вернуть долг, актуальны безналичные расчеты. Партнеры вправе заключить соглашения о взаимозачете, новации, переуступке прав требования и пр.

На практике такие неденежные расчеты у инспекторов на особом счету. Для контролеров это один из признаков налоговой схемы и неблагонадежности компании. Они проверяют, как стороны оформили бумаги и реальны ли сделки. Ведь неденежные расчеты иногда помогают заодно сэкономить и на налогах. В чем выгода от таких расчетов и как их обезопасить - в нашей статье

Какими проводками отразить создание и использование резерва в бухучете

Обращаем внимание, что при статистическом способе ведения резерва списать безнадежный долг можно только в определенном случае. Для этого необходимо, чтобы долг соответствовал тому виду задолженности, по которому создавался резерв.

Тогда долг можно списать за счет резерва, а если резерва недостаточно, то остаток включить в прочие расходы. Если безнадежным признается долг, по которому резерв не создавался, то сумма резерва не меняется. То же самое будет и в случае погашения любой другой задолженности.

Но какой бы компания не выбрала способ создания и ведения резерва, в бухучете ей надо сделать следующие проводки:

А вот, как отразить сомнительный долг заемщика в бухгалтерской отчетности (п. 35 ПБУ 4/99, п. 38 ПБУ 19/02):

• задолженность по возврату суммы займа покажите в строке 1240 «Финансовые вложения» в балансе (за минусом резерва);

Ваша персональная подборка

Уточнено понятие сомнительного долга

К сомнительным долгам относится любая задолженность перед налогоплательщиком, если эта задолженность удовлетворяет одновременно трем условиям (п. 1 ст. 266 НК РФ):

• возникла в связи реализацией товаров, работ, услуг;
• не погашена в сроки, установленные соответствующим договором;
• не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Однако у самого налогоплательщика может быть встречное обязательство перед контрагентом (кредиторская задолженность).

С 1 января 2017 г. величину сомнительной дебиторской задолженности в отношении каждого контрагента следует определять за минусом кредиторской задолженности перед этим контрагентом (п. 17 ст. 2 , п. 5 ст. 13 Закона № 401-ФЗ).

При этом Минфин России и ранее высказывал мнение о необходимости зачета этих задолженностей (см. письма от 21.09.2011 № 03-03-06/1/579 , от 06.08.2010 № 03-03-06/1/528). В то же время ВАС РФ и часть судов придерживались противоположной позиции (постановления Президиума ВАС РФ от 19.03.2013 № 13598/12 , ФАС Московского округа от 05.12.2012 № А41-40128/11 , ФАС Поволжского округа от 19.07.2011 № А65-22211/2010). Таким образом, точка зрения финансового ведомства нашла законодательное подтверждение.

Однако указанное нововведение вызывает следующие вопросы:

1. какая конкретно задолженность признается кредиторской?

Дело в том, что ни НК РФ, ни нормативные акты по бухучету не содержат четкого определения кредиторской задолженности. При этом в бухучете под кредиторской задолженностью понимается, по сути, любая начисленная задолженность перед кредитором, включая те обязательства, срок исполнения по которым еще не наступил (см. ПБУ 9/99 , ПБУ 10/99).

В то же время из некоторых норм НК РФ можно сделать вывод, что под такой задолженностью для целей налогообложения понимаются обязательства налогоплательщика, которые не были им исполнены (погашены) в установленный срок (см, например, п. 18 ст. 250 , пп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ). В пользу этой точки зрения говорит и тот факт, что к сомнительной дебиторской задолженности относятся именно просроченные долги перед налогоплательщиком (п. 1 ст. 266 НК РФ). Следовательно, логично было бы уменьшать этот сомнительный долг на просроченный долг перед контрагентом.

Минфин России в неофициальных разъяснениях придерживается широкого понимания кредиторской задолженности. Поэтому до официальных разъяснений или уточнения норм безопаснее включать в кредиторскую задолженность все обязательства, включая те, срок исполнения по которым еще не наступил.

1. если у одного и того же дебитора несколько просроченных платежей с разными сроками возникновения (например, по арендной плате), какую конкретно сомнительную дебиторскую задолженность нужно уменьшать на имеющуюся встречную кредиторскую задолженность перед этим контрагентом?

Связано это с тем, что размер отчислений в резерв по сомнительным долгам зависит от срока возникновения таких долгов (п. 4 ст. 266 НК РФ). Следовательно, налогоплательщику выгоднее сначала уменьшить дебиторскую задолженность с более ранним сроком возникновения. По нашему мнению, новая редакция п. 1 ст. 266 НК РФ этого не запрещает. В то же время не исключено, что налоговые инспекторы будут настаивать на корректировке сомнительных долгов в хронологической последовательности их возникновения.

Как было отмечено выше, новый порядок действует с 01.01.2017. При этом полагаем, что применяется он к сомнительным долгам налогоплательщика и его контрагента, возникшим как до, так и после этой даты.

Новые правила расчета предельной величины создаваемого резерва по сомнительным долгам

Сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам, исчисленного по итогам налогового периода, не может превышать 10 процентов от выручки за указанный налоговый период. В 2017 году это ограничение не изменится.

Однако при исчислении предельного размера резерва по сомнительным долгам по итогам отчетных периодов (начиная с 2017 года) налогоплательщик получит возможность сравнить две величины и выбрать из них наибольшую:

• 10 процентов от выручки за предыдущий налоговый период (например, 2016 год);
• 10 процентов от выручки за текущий отчетный период (например, первый квартал 2017 г).

Несомненно, это улучшает положение налогоплательщика. Соответствующие изменения в п. 4 ст. 266 вступают в силу 01.01.2017 (п. 1 ст. 1 , ст. 2 Закона № 405-ФЗ).

Вводятся ограничения при переносе убытка на будущее в 2017-2020 гг.

Прибыль за отчетные (налоговые) периоды 2017-2020 гг. можно будет уменьшить на сумму убытков предыдущих налоговых периодов не более чем на 50 процентов. Это следует из п. 2.1 ст. 283 НК РФ, вступающего в силу 01.01.2017 (В 2017-2020 гг. в федеральный бюджет будет зачисляться дополнительный 1 процент налога

Общая ставка налога составит те же 20 процентов. Однако в федеральный бюджет за эти четыре года следует направлять 3, а не 2 процента. Соответственно, региональным бюджетам вместо 18 процентов достанется только 17 (п. 26 ст. 2 Закона № 401-ФЗ). При этом законами субъектов РФ ставка может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков с 17 до 12,5 процентов (в настоящий момент указанная налоговая ставка должна быть не ниже 13,5 процентов).

Резерв по сомнительным долгам в бухгалтерском и налоговом учете в 2017 году в некоторых случаях фирмы создавать обязаны, а при определенных обстоятельства этого делать нельзя. Разберемся, как создавать и оформлять резервы и проводки приведем.

Зачем нужен резерв по сомнительным долгам и когда его создавать

Есть несколько причин, чтобы создать резерв по сомнительным долгам в бухгалтерском и налоговом учете в 2017 году.

Первая причина – резерв поможет понять реальные обязательства покупателей и заказчиков.

Вторая причина – финансовый результат в бухгалтерской отчетности будет отражать истинную картину.

Третья причина – создание резерва по сомнительным долгам в налоговом учете в 2017 году позволит компании заранее учесть возможные убытки по безнадежным долгам.

Для чего нужен резерв разобрались. Теперь посмотрим, когда его надо создать.

В бухучете резерв всегда нужно создавать при возникновении сомнительной дебиторской задолженности. А вот в налоговом учете компания вправе выбирать – создавать его или нет (письмо Минфина России от 16.05.2011 № 03-03-06/1/295).

Как создать резерв по сомнительным долгам в налоговом учете в 2017 году

Чтобы создать резерв по сомнительным долгам в налоговом учете, нужно выполнить следующие действия.

Во-первых, убедитесь, что можете создать резерв. Резерв может быть создан, если для расчета налога на прибыль организация применяет метод начисления.

Во-вторых, отразите в учетной политике. Образец приведен ниже.

См. также: Учетная политика на 2017 год: образец

В-третьих, определите сумму отчислений. Как это сделать, установлено статьей 266 НК РФ.

В-четвертых, спишите безнадежный долг.

В-пятых, если будете создавать резерв в следующем периоде, перенесите остаток резерва на следующий период. Если нет – остаток резерва включите в доходы.

Создание резерва оформите приказом. Образец приказа смотрите ниже.

Как создать резерв по сомнительным долгам в бухучете

Чтобы создать резерв по сомнительным долгам в бухгалтерском учете в 2017 году, используйте следующую схему действий.

1. Определите платежеспособность должника. Для это нужно:

• собрать всю доступную информацию о должнике;
• проанализировать эту информацию и принять решение о его платежеспособности.

2. Определите критерии неплатежеспособности должников. Закрепите их в учетной политике. Образец ниже.

3. Сформируйте резерв. Порядок установлен пунктом 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности и пунктов 2 и 3 ПБУ 21/2008.

4. Отразите на счетах бухучета. Проводки по созданию резерва смотрите ниже.

5. Спишите безнадежную задолженность. Порядок списания установлен пунктом 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности.

Создание резерва оформите приказом. Его образец смотрите ниже.

Резерв по сомнительным долгам в 2017 году: проводки

Теперь поговорим, как отразить резерв по сомнительным долгам в бухгалтерском и налоговом учете 2017 на счетах бухучета.

Распределение налога на прибыль между федеральным и региональным бюджетами изменилось с 2017 года – 3 % зачисляется в федеральный бюджет и 17 % в бюджет субъекта РФ. Кроме того, ограничен перенос убытков, полученных налогоплательщиком в предыдущих налоговых периодах. Введены новые правила расчета резерва по сомнительным долгам. Об изменениях по налогу на прибыль для БУХ.1С рассказали эксперты 1С.

Новации по налогу на прибыль в часть вторую Налогового кодекса РФ внесли Федеральные законы от 30.11.2016 № 401-ФЗ и № 405-ФЗ. БУХ.1С рассказывает о наиболее важных изменениях.

Уточнено понятие сомнительного долга

К сомнительным долгам относится любая задолженность перед налогоплательщиком, если эта задолженность удовлетворяет одновременно трем условиям (п. 1 ст. 266 НК РФ):

• возникла в связи реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг;
• не погашена в сроки, установленные соответст­вующим договором;
• не обеспечена залогом, поручительством, бан­ковской гарантией.

Однако у самого налогоплательщика может быть встречное обязательство перед контрагентом (кредиторская задолженность).

С 01.01.2017 величину сомнительной дебиторской задолженности в отношении каждого контрагента следует определять за минусом кредиторской задолженности перед этим контрагентом (п. 17 ст. 2, п. 5 ст. 13 Закона № 401-ФЗ).

Минфин России и ранее высказывал мнение о необходимости зачета этих задолженностей (см. письма от 21.09.2011 № 03-03-06/1/579, от 06.08.2010 № 03-03-06/1/528). В то же время ВАС РФ и часть судов придерживались противоположной позиции (постановления Президиума ВАС РФ от 19.03.2013 № 13598/12, ФАС Московского округа от 05.12.2012 № А41-40128/11, ФАС Поволжского округа от 19.07.2011 № А65-22211/2010). Таким образом, точка зрения финансового ведомства нашла законодательное подтверждение.

Однако указанное нововведение вызывает следующие вопросы.

Во-первых , какая конкретно задолженность признается кредиторской?

Дело в том, что ни НК РФ, ни нормативные акты по бухучету не содержат четкого определения кредиторской задолженности. При этом в бухучете под кредиторской задолженностью понимается, по сути, любая начисленная задолженность перед кредитором, включая те обязательства, срок исполнения по которым еще не наступил (см. ПБУ 9/99, утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н, ПБУ 10/99, утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н).

В то же время из некоторых норм НК РФ можно сделать вывод, что под такой задолженностью для целей налогообложения понимаются обязательства налогоплательщика, которые не были им исполнены (погашены) в установленный срок (см, например, п. 18 ст. 250, пп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ). В пользу этой точки зрения говорит и тот факт, что к сомнительной дебиторской задолженности относятся именно просроченные долги перед налогоплательщиком (п. 1 ст. 266 НК РФ). Следовательно, логично было бы уменьшать этот сомнительный долг на просроченный долг перед контрагентом.

Минфин России в неофициальных разъяснениях придерживается широкого понимания кредиторской задолженности. Поэтому до официальных разъяснений или уточнения норм безопаснее включать в кредиторскую задолженность все обязательства, включая те, срок исполнения по которым еще не наступил.

Во-вторых , если у одного и того же дебитора несколько просроченных платежей с разными сроками возникновения (например, по арендной плате), какую конкретно сомнительную дебиторскую задолженность нужно уменьшать на имеющуюся встречную кредиторскую задолженность перед этим контрагентом?

Размер отчислений в резерв по сомнительным долгам зависит от срока возникновения таких долгов (п. 4 ст. 266 НК РФ). Следовательно, налогоплательщику выгоднее сначала уменьшить дебиторскую задолженность с более ранним сроком возникновения. По нашему мнению, новая редакция пункта 1 статьи 266 НК РФ этого не запрещает. В то же время не исключено, что налоговые инспекторы будут настаивать на корректировке сомнительных долгов в хронологической последовательности их возникновения.

Как было отмечено выше, новый порядок действует с 01.01.2017. Полагаем, что новый порядок применяется к сомнительным долгам налогоплательщика и его контрагента, возникшим как до, так и после 01.01.2017.

Расчет предельной величины резерва по сомнительным долгам по-новому

Сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам, исчисленного по итогам налогового периода, не может превышать 10 % от выручки за указанный налоговый период. В 2017 году это ограничение не изменяется. Однако при исчислении предельного размера резерва по сомнительным долгам по итогам отчетных периодов (начиная с 2017 года) налогоплательщик может сравнить две величины и выбрать из них наибольшую:

• 10 % от выручки за предыдущий налоговый период (например, 2016 год);
• 10 % от выручки за текущий отчетный период (например, первый квартал 2017 года).

Несомненно, это улучшает положение налогоплательщика. Соответствующие изменения в пункте 4 статьи 266 действуют с 01.01.2017 (п. 1 ст. 1, ст. 2 Закона № 405-ФЗ).

Также Закон № 405-ФЗ определил понятие остатка резерва, на который нужно корректировать создаваемый резерв текущего периода. Под остатком резерва понимается разница между суммой резерва, исчисленного на предыдущую отчетную дату по правилам пункта 4 статьи 266 НК РФ, и суммой безнадежных долгов, возникших после предыдущей отчетной даты (п. 2 ст. 1 Закона № 405-ФЗ).

Ограничения при переносе убытка на будущее

Прибыль за отчетные (налоговые) периоды 2017-2020 годов можно уменьшить на сумму убытков предыдущих налоговых периодов не более чем на 50 %.

Это следует из пункта 2.1 статьи 283 НК РФ, который действует с 01.01.2017 (пп. «в» п. 25 ст. 2, п. 5 ст. 13 Закона № 401-ФЗ).

Следовательно, налоговую базу за 2016 год можно сократить на убытки прошлых лет вплоть до нуля. Однако это относится только к убыткам 2006–2015 годов (десять прошлых налоговых периодов). На более ранние убытки уменьшить налогооблагаемую прибыль 2016 года нельзя (п. 2 ст. 283 НК РФ).

При этом с 01.01.2017 в пункте 2 статьи 283 НК РФ нет упоминания о десятилетнем сроке переноса убытка. Убытки, полученные в 2007 году и позже, можно переносить на неограниченное число последующих налоговых периодов, а не на 10 лет, как ранее (пп. «б» п. 25 ст. 2, п. 16 ст. 13 Закона № 401-ФЗ), но их общий размер в 2017-2020 годах не должен быть больше 50 % прибыли текущего периода.

В федеральный бюджет зачисляется дополнительный 1 % налога

Общая ставка налога на прибыль составляет те же 20 %. Однако в федеральный бюджет за эти четыре года (в 2017-2020 годах) следует направлять 3, а не 2 %. Соответственно, региональным бюджетам вместо 18 % достанется только 17 (п. 26 ст. 2 Закона № 401-ФЗ). При этом законами субъектов РФ ставка может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков с 17 до 12,5 % (ранее размер указанной налоговой ставки не мог быть ниже 13,5 %).