Видове и отчитане на резервите на организацията. Курсова работа: Счетоводно финансово счетоводство на резервите на организацията

Организациите могат да създават четири вида резерви.
1. Резерви, създадени в съответствие със закона.
Това е резервен фондсъздаден в акционерни дружества, източникът на образуването му е нетната печалба, размерът на резерва не трябва да бъде по-малък от 5% от уставния капитал; направления на използване - покриване на загуби, обратно изкупуване на акции и обратно изкупуване на облигации. При оценката на наличието и адекватността на този вид резерви е необходимо, от една страна, да се има предвид, че това е компонент от натрупания капитал на организацията и от тази гледна точка положително характеризира структурата на организацията. собствен капитал, но, от друга страна, възможността за използване на тези средства за ограничаване -cheny, което не е напълно от полза за организацията.
2. Резерви, създадени в съответствие с учредителните документи. Тези резерви също са част от натрупания капитал на организацията, но за разлика от предишния вид използването им не е ограничено от закона. Като цяло наличието на този вид резерви може да се оцени положително, за да се установи целта на тяхното създаване, е необходимо да се запознаете с учредителните документи на организацията.
3. Прогнозни резерви. Има три вида резерви за оценка:
резерви за амортизация на материални активи;
резерви за съмнителни дългове;
провизии за амортизация на инвестиции в ценни книжа.
Създаването на тези резерви оказва влияние върху дейността на организацията и нейните финансови отчети, както следва:
намалява балансовата стойност на съответните активи, тъй като в този случай те са отразени в баланса без резерви;
увеличава другите разходи на организацията и намалява нейната печалба и собствен капитал;
повишава качеството на печалбата и собствения капитал на организацията, тъй като водят до по-обективна оценка;
води до „отлагане“ на плащанията на данък върху дохода, тъй като резервите намаляват плащанията на данък върху дохода през отчетния период.
Същевременно създаването на този вид резерви косвено свидетелства за възможността от бъдещи загуби и лошо качество на активите, под чиято амортизация се създават.
4. Резерви за бъдещи разходи. Създаването на този тип резерви ви позволява по-равномерно да вземете предвид съответните разходи,
и по този начин изглаждат колебанията в печалбите, които се считат за отрицателен факторв дейността на организацията. По този начин наличието на този вид резерви може да се оцени като цяло положително.
Резултатите от представените изчисления дават основание за заключението за стабилността на собствения капитал, който на практика не се е увеличил, въпреки факта, че организацията е получила значителна печалба през отчетната година. Компонентите на собствения капитал останаха непроменени (с изключение на леко увеличение на неразпределената печалба), което доведе до факта, че структурата на собствения капитал се промени леко в посока на увеличаване на дела на натрупания капитал, което би характеризирало положително организацията, ако това растежът беше по-забележим. При оценка на компонентите на собствения капитал може да се отбележи доста значителен размер на уставния капитал, което затруднява преразпределението на имуществото чрез издаване на акции; значителен допълнителен капитал, което вероятно показва предишни преоценки и че преоценените дълготрайни активи продължават да работят. Преобладаващият дял в собствения капитал е неразпределената печалба, което е знак за дългосрочните цели на собствениците на организацията по отношение на техния бизнес. Що се отнася до втория компонент на натрупания капитал - резервен капитал, той може да се счита за достатъчен, тъй като е 5% от уставния капитал.
По този начин, като се вземе предвид съотношението на инвестирания и натрупания капитал, собственият капитал на организацията може да бъде признат за достатъчно качествен, тъй като делът на натрупания капитал преобладава и продължава да расте. Освен това, тъй като дълготрайните активи не са били преоценявани през последните две години (информацията за преоценките се записва във формуляр № 3), може да се каже с известна степен на увереност, че стойността на дълготрайните активи не е преувеличена. Може също да се заключи, че стойността на текущите активи не е преувеличена, тъй като те се характеризират с доста висок оборот. Всичко това потвърждава извода за много високото качество на собствения капитал на организацията.
Анализът на стойността на нетните активи показва, че растежът на този показател е свързан с два фактора - неразпределена печалба и отсрочени приходи, докато стойността на нетните активи значително надвишава уставния капитал, това показва известна стабилност на организацията, провизията на уставния капитал с недвижими имоти, както и че организацията има значителна степен на свобода при вземане на решения, посочени в табл. 3,16 т.е. решения, свързани със стойността на нетните активи на организацията, по-специално решения за изплащане на дивиденти. Стойностите на коефициентите, изчислени въз основа на стойността на нетните активи, не се различават много от съответните стойности, изчислени на базата на собствения капитал на организацията, което се дължи на незначителните разлики между размера на собствения капитал и стойността на нетните активи. Както следва от аналитичната формула за стойността на нетните активи, основният фактор, водещ до разлики между тези два показателя, са приходите за бъдещи периоди.
Общият извод въз основа на резултатите от анализа на собствения капитал и стойността на нетните активи е, че собственият капитал с формалната си недостатъчност (по-малко от половината във финансовата структура) се характеризира с високо качество, размерът на нетните активи е напълно достатъчна и предоставя на организацията много висока степен на свобода при вземане на решения, които са свързани със стойността на нетните активи.
3.1. Анализ на задълженията на организацията
Задълженията, които често са преобладаващият източник на финансиране за една организация, могат да предоставят много важна информация за нейното настояще и бъдеще. Например наличието на заеми е признак за кредитоспособността на организацията; наличието на заеми, особено тези, получени при ниска лихва - знак за подкрепа за организацията, предоставена от нейните учредители или партньори; голяма част от задълженията при наличие на високи темпове на нарастване на оборота е признак за успешна организация, а малък размер на задълженията, като правило, е характерен за не особено успешен бизнес. Възможност за привличане на търговски заеми под формата на дължими сметкикъм доставчици и изпълнители или под формата на аванси от купувачи е характерно за организация със силна пазарна позиция, която й позволява да използва чужди свободни пари и да налага свои собствени условия за плащане на контрагентите.
Анализът на отговорността включва следните задължителни елементи.
1. Анализ на динамиката на пасивите. Превишението на темпа на нарастване на пасивите над темпа на нарастване на активите води до намаляване финансова стабилносторганизации.
2. Анализ на съотношението на пасивите с общите активи на организацията и със собствения капитал.
3. Анализ на структурата на задълженията по срокове (дългосрочни и краткосрочни), както и по икономическото им съдържание.
4. Анализ на навременността на обслужването на задълженията (изчисляване на дела на неизплатените в срок кредити и заеми, както и на просрочените задължения).
5. Анализ на обезпечението на задълженията, т.е. анализ на издадени обезпечения, включително издадени записи на заповед и заложено имущество.
6. Анализ на стойността на привлечения капитал, който може да бъде оценен чрез съотношението на дължимата лихва (формуляр № 2) към средногодишната стойност на заемите и заемите. Така получената стойност следва да се сравни със средния пазарен лихвен процент по заемите. Ниско нивоцената на задълженията ни позволява да заключим, че организацията привлича заеми от учредител или партньор. Високо нивоцената на задълженията показва недостатъчна степен на кредитоспособност на организацията или се опитва да изтегли печалбите на организацията под прикритието на лихва.
За аналитични цели е препоръчително да групирате задълженията, както следва:
дългосрочни задължения;
краткосрочни кредити и заеми;
задължения към други организации (редове "доставчици и изпълнители", "получени авансови плащания", "други кредитори");
дълг към фискалната система (редове "дълг към държавни извънбюджетни фондове", "дълг по данъци и такси");
вътрешен дълг (редове "дълг към персонала на организацията", "дълг към участници (учредители) за изплащане на приходи", "приходи за бъдещи периоди", "резерви за бъдещи разходи", "други краткосрочни задължения").
Очевидно е, че най-малко опасни за организацията са дългосрочните задължения, а от гледна точка на икономическото им съдържание - вътрешният дълг на организацията.
Изчислените показатели позволяват да се направи заключение за ускорен растеж на задълженията и увеличаване на степента на дългово бреме на организацията, тъй като увеличението на задълженията на организацията възлиза на 34,4% с темп на растеж на валутата на баланса от 19,3% . В същото време приходите се увеличават с 55%, т.е. по отношение на приходите ръстът на задълженията не е прекомерен и платежните възможности на анализираната организация спрямо нейните контрагенти не се влошават. Това означава, че падежите на задълженията като цяло не са се увеличили. В структурата на задълженията доминират задълженията, като преобладаващият дял в нея не са доставчици и изпълнители, както обикновено се случва, а други кредитори, чийто дял (без получени аванси) в задълженията на организацията нараства от 37,2 на 50%.
Тези задължения могат да включват дълг на организацията по лизингови плащания (по-рано беше установено, че организацията наема значителна сума дълготрайни активи), както и дълг по задължително и доброволно застраховане на имущество и служители на организацията и други задължения. По този начин съставът на задълженията на организацията е много затворен за анализ, тъй като други кредитори в нея съставляват 50% от размера на задълженията и е невъзможно да се установи съставът на тези кредитори според финансовите отчети. Значителен дял от получените аванси (25,5% от сумата на задълженията) е от полза за организацията и я характеризира като имаща доста стабилна пазарна позиция. Организацията няма кредити и заеми в края на годината, което не е характерно за бизнес със сравнително стабилна динамика. Въпреки това, като се има предвид, че организацията наема значителна част от дълготрайните активи, може да се заключи, че организацията задоволява нуждата от дългосрочни външни източници за сметка на наемодателите (лизингодателите), а необходимостта от краткосрочни външни източници - на за сметка на купувачите, изискващи авансово плащане, както и за сметка на други контрагенти. Вътрешният дълг и дългът към бюджета на организацията е незначителен. Това означава, че като цяло организацията няма проблеми с привличането на източници на финансиране за разширяващата се дейност. Цената на кредитите и заемите, привлечени през предходната година, е доста висока, надвишавайки пазарната лихва, което може да е допълнителен аргумент организацията да премине към финансиране от други източници, включително ресурсите на наемодателите.

Създават се резерви за изясняване на оценката на отделните счетоводни позиции и покриване на бъдещи разходи.

Провизии за амортизация на материални активисе отчитат по едноименна сметка 14, която е предназначена да отразява създадените резерви за намаляване на пазарната стойност за всяка единица материални запаси (суровини, материали, гориво, незавършено производство, готови продукти, стоки и др.) с размера на разликата между текущата стойност и действителната себестойност на материалните запаси, ако последната е по-висока от текущата пазарна стойност.

Резервът се създава за сметка на приходите на организацията. В този случай се прави следното счетоводно записване: Дт 91, Кт 14. Аналитично счетоводство по сметка 14 се води за всеки резерв поотделно, както и за видовете и (или) групите резерви.

Отстъпка за съмнителни дългове(сметка 63) се създават за сметка на приходите на организацията. Съмнителен дълг е вземането на организацията и гражданите, което не е погасено в сроковете, определени с договорите, не е обезпечено със съответните гаранции (поръчителство). Резервите за съмнителни дългове се препоръчват да се създават в рамките на една година след инвентаризацията и писмената обосновка на вземанията на организацията. Такава обосновка могат да бъдат материали от кореспонденция с длъжници.

Размерът на резерва се определя отделно за всеки съмнителен дълг в зависимост от финансовото състояние (платежоспособността) на длъжника и оценката на вероятността дългът да бъде погасен изцяло или частично.

Създаването на резерв за съмнителни дългове се отразява в счетоводната запис: Dt 91, Kt 63. При отписване на непотърсени дългове, признати преди това от организацията като съмнителни, се прави запис: Dt 63, Kt 62. Аналитично отчитане на резерви за съмнителни задължения се извършва по всеки дълг, за който е създадена провизия.

Съгласно Наредбата за счетоводството и финансовото отчитане (клауза 45) надбавка за амортизация на инвестиции в ценни книжасе създава само за акции, търгувани на фондовата борса, чиято котировка се публикува редовно. Тези резерви се създават за сметка на приходите на организацията срещу потенциална обезценка на инвестициите на организацията в акции на други организации. В активите на баланса ценните книжа се отразяват по нетната им стойност намалена с създадения резерв по сметка 58 „Финансови инвестиции”. Формирането на резерви за обезценка на инвестиции в ценни книжа става по кредита на пасивна сметка 59 „Резерви за амортизация на инвестиции в ценни книжа”, а намалението - по дебита на тази сметка.

Формирането на резерва се извършва за сметка на приходите на организацията: Dt 91, Kt 59.

1. Определение

Някои задължения могат да бъдат оценени само със значителна степен на приближение. Предприятията отчитат тези задължения като резерви. В някои страни такива резерви не се считат за пасиви поради тясната дефиниция на пасив, която включва само тези суми, които не изискват приблизителни стойности. МСС използва по-широка дефиниция на пасиви. По този начин, ако е създадена провизия във връзка със съществуващ пасив и са изпълнени другите условия на дефиницията, такава провизия се счита за пасив, дори ако нейният размер може само да бъде оценен. Пример биха били резерви за плащане на съществуващи гаранции или резерви за изпълнение на пенсионни задължения.

Предприемачеството е свързано с висока степен на риск, което може да доведе до значителни загуби. Ако предприятието не създаде предварително провизия за такива рискове, финансовото му състояние може да бъде изложено на риск. За да избегнат това, западните компании създават различни резерви, чиято същност е да резервират определена сума, която може да е необходима за покриване на евентуални задължения, ако нито сумата, нито датата на покриване на такива задължения могат да бъдат точно предвидени.

• Провизии за обезценка на активи
• Рискови резерви
• Провизии за задължителни разходи

Всички резерви, независимо от тяхното естество, се считат за разход, а не като средство за разпределяне на печалби, оставащи на разположение на предприятието.

1.1 Провизии за обезценка на активи

Провизия за евентуално влошаване и остаряване на материалните запаси се създава, ако балансовата стойност на материалните запаси е по-висока от прогнозната продажна цена. Размерът на провизията трябва да покрива разликата между балансовата стойност и прогнозната продажна цена.

1.2 Резерви за риск

Според IAS тази категория включва резерви за рискове, свързани със съдебни спорове, издадени гаранции, неблагоприятни курсови разлики и непредвидени задължения.

1.3 Провизии за задължителни разходи

Руската счетоводна система прилага по-строг подход към създаването на резерви. Съгласно Наредбата за счетоводството и отчетността в Руска федерация, броят на резервите, които предприятията могат да създават, е ограничен:

• Отстъпка за съмнителни задължения за разплащания с предприятия и физически лица за стоки, работи и услуги
• Резерв за предстояща ваканция
• Разпоредба за изплащане на годишно възнаграждение за трудов стаж
• Резерв за изплащане на бонуси на служителите в края на годината
• Провизия за разходи за ремонт на ДМА
• Осигуряване на производствени разходи за подготвителна работа поради сезонния характер на производството
• Резерв за бъдещи разходи за ремонт на предмети под наем
• Наценка за обезценка на инвестиции в ценни книжа
• Застрахователни фондове (резерви) за финансиране на разходите за предотвратяване и отстраняване на последствията от аварии, пожари, природни бедствия и др. спешни случаи, както и за застраховане на имуществото на организациите, живота на служителите и гражданската отговорност за причиняване на вреда на имуществените интереси на трети лица.

Други резерви могат да се създават в съответствие с приложимото законодателство, инструкции на Министерството на финансите и специални инструкцииотносно отчитането на разходите в определени отрасли, одобрени от съответните министерства в съгласие с Министерството на икономиката на Руската федерация и Министерството на финансите на Руската федерация.

В резултат на последните законодателни промени беше направено разграничение между счетоводните и данъчните аспекти на създаването на резерви.

2. Разлики

Според IAS основната цел на създаването на резерват е спазването на принципа на консерватизъм. В руската счетоводна система това понятие не е изрично дефинирано. Следователно общите въпроси за създаване на резерви не се разглеждат тук. За всеки отделен резерв се определя конкретна цел.

2.1 Провизия за съмнителни дългове

Повечето фирми, които търгуват на кредит, понасят определени загуби поради факта, че отделните клиенти не могат или отказват да плащат сметки. При определяне на кредитната си политика фирмата се опитва да постигне баланс между нарастването на оборота поради по-изгодни кредитни условия и размера на съмнителните задължения.

Въпреки факта, че предприятията се опитват да оценят кредитоспособността на потенциалните клиенти, някои дългове все още могат да бъдат съмнителни (лоши).

Основната цел на счетоводството на базата на текущо начисляване е да записва приходите и разходите за същия период от време. Следователно загубите от съмнителни дългове трябва да се отчитат като разходи за продажба в същия период като свързания приход от продажба. Въпреки това, в момента на пускането на продукти на кредит, компанията не знае кой от клиентите впоследствие няма да плати сметките си. За да се съпоставят приходите с разходите, през текущия отчетен период е необходимо да се прецени каква част от вземанията ще бъдат съмнителни в бъдещите отчетни периоди и кога ще настъпи изискуемостта.

В допълнение към по-пълното съответствие на приходите и разходите, изчисляването и записването на съмнителни задължения води до по-надеждно представяне на вземанията в баланса. Вместо да се показва общият размер на вземанията в баланса, от него се приспада прогнозният размер на съмнителните задължения. В резултат на това балансът отразява нетната сума на вземанията, която се очаква да бъде погасена със средства, действително получени от клиенти.

За повече информация относно провизиите за съмнителни дългове вижте раздела Вземания по сметки на това ръководство.

2.2 Осигуряване на евентуално влошаване и остаряване на запасите

В определени ситуации стойността на отделните инвентарни позиции може да намалее поради непредвидени обстоятелства. Такова намаление на стойността следва да се отдаде на намаление на приходите и да се отпише от сметките на материалните позиции. За надеждно определяне на разходите можете да приложите принципа на най-ниската цена или нетната реализируема стойност.

Когато има достатъчно причини да се смята, че артикулите в запасите могат да се влошат или да станат остарели, предприятието може да създаде резерв за възможно намаляване на стойността. Такъв резерв може да бъде създаден във връзка с:

• отделни позиции
• всяка основна категория стоки и материали
• всички стоки и материали като цяло

Резервът за евентуално влошаване или остаряване на материалните запаси, като правило, е договорна сметка към реда "Запаси" на баланса, въпреки че в някои страни може да бъде разпределен като отделен ред в раздела за пасиви на баланса.

Наредбата за счетоводството и отчитането в Руската федерация предвижда оценка на артикулите на материалните запаси по най-ниската от себестойността и цената на възможна продажба, но не съдържа инструкции относно практическо приложениетази концепция. Такава сделка се отчита чрез пряко приписване на разликата в цените на финансовите резултати и не изисква създаване на специални провизии.

2.3 Провизия за възможни загуби

Ако предприятието има разумни основания да вярва, че ще претърпи разумно измерима загуба в обозримо бъдеще, предприятието може да създаде провизия за покриване на такива възможни загуби. Пример за възможни загуби биха били искове, предявени от застрахователни компании и висящи съдебни дела.

Руската счетоводна система не предвижда създаването на такъв резерв.

2.4 Провизия за амортизация на финансови инвестиции

При консервативна оценка на стойността на финансовите инвестиции според МСС може да се използва резерв за отделни инвестиции, ако пазарната им стойност не може да бъде точно определена. В случаите, когато стойността на инвестициите е значително по-ниска от тяхната балансова стойност, е необходимо да се създаде провизия за такива инвестиции. Както в случая с другите резерви, този резерв е договорна сметка, която коригира стойността на финансовите инвестиции, отразена в баланса и се включва в други разходи в отчета за доходите.

Според руската счетоводна система финансовите инвестиции на предприятие в акции на други организации, листвани на фондовата борса или на специални търгове, чиято котировка се публикува редовно, се отразяват в края на отчетната година по пазарна стойност, ако последната е по-ниска от балансовата стойност. Посочената корекция се извършва за размера на резерва за обезпечаване на инвестициите в ценни книжа, създадени от предприятието за сметка на финансови резултати. В момента обаче тази практика не се използва широко. По този начин, за одобрение в IAS, е необходимо да се извърши отделна оценка на инвестициите и възможните резерви.

3. Задължителна информация

Създаденият резерв до голяма степен зависи от изчисленията и решенията на ръководството. В някои случаи се изисква събиране и анализиране на значителни количества информация. В руските предприятия такава информация често е непълна или разпръсната.

Например при определяне на размера на провизията за съмнителни дългове е много важно да има класификация на вземанията по давност. Въпреки че предприятието е в състояние да предостави такава информация, тя обикновено не е обобщена.

За създаване на някои резерви може да е необходима външна информация. Например, за да се определи нетната реализируема стойност на материалните запаси, са необходими текущи и подразбиращи се пазарни цени. Друг пример е резерв за спада на стойността на ценните книжа. Текущите и фючърсните пазарни котировки служат като основа за определяне на размера на този резерв.

Предприятието трябва да разработи процедура, чрез която външна информация и данни от различни отдели в предприятието да могат рутинно да влизат в счетоводния отдел.

4. Премахване на различията

4.1 Провизия за съмнителни дългове

Вижте примера, предоставен в раздела Вземания по сметки на това ръководство.

4.2 Осигуряване на евентуално влошаване и остаряване на запасите

АООТ "Утюг" извърши инвентаризация на материалните запаси. Резултатите от инвентаризацията са анализирани от ръководството на предприятието. Идентифицирани са две категории слабо търгуеми резерви, които вероятно ще останат в баланса за повече от една година и тяхното качество вероятно ще пострада. Общата първоначална цена на тези артикули е 40 милиона рубли. Ръководството изчислява, че нетната реализируема стойност на тези резерви ще бъде 10 милиона рубли. За целите на IAS се изисква следното публикуване:

4.3 Провизия за възможни загуби

АООТ "Утюг" е страна по дело с купувач, който има претенции към АООТ "Утюг" за ниско качество на доставената стока. Според оценките на ръководството компанията ще трябва да плати около 50 милиона рубли. За целите на IAS се изисква следното публикуване:

4.4 Провизия за обезценка на финансови инвестиции

OJSC "Utyug" има финансови инвестиции в банката в размер на 10 милиона рубли. Тъй като има доказателства за тежкото финансово състояние на банката, ръководството на Utyug имаше съмнения, че банката ще може да продължи дейността си и че цената на финансовите инвестиции все още ще бъде 10 милиона рубли. За да създадете резерв за намаляване на стойността на финансовите инвестиции, трябва да направите следното осчетоводяване:

5. Изисквания за предоставяне на информация във финансовите отчети

ФЕДЕРАЛНА АГЕНЦИЯ ЗА ОБРАЗОВАНИЕ

ДЪРЖАВНА УЧЕБНА ИНСТИТУЦИЯ

ВИСШЕ ПРОФЕСИОНАЛНО ОБРАЗОВАНИЕ

„ДЪРЖАВА КАЗАН

ФИНАНСОВО-ИКОНОМИЧЕСКИ ИНСТИТУТ»

Катедра Управленско счетоводство

КУРСОВА РАБОТА

дисциплина "Счетоводно финансово счетоводство"

Тема: "Финансово счетоводство на резервите на организацията"

Група №2, спец. факултет

Научен съветник ____________ асистент Шепелев А.В.

„____“ ______________ 2009 г

Казан 2009г

Въведение ................................................. ................................................ .. ..............3

1. Резерви на предприятието и тяхната стойност ........................................ ........................................5

1.1. Създаване и използване на резерви ................................................. ................................................5

1.2. Класификация на резервите на предприятието ................................................. ........ 7

1.3. Отчитане на резерви в съответствие с Международните стандарти за финансово отчитане (МСФО) ................................. ........................................................ .........7

2. Основните видове резерви на предприятието........................................ .........................единадесет

2.1. Отчитане на резервния капитал .............................................. .................................................единадесет

2.2. Провизии за амортизация на материални активи........................................11

2.3. Провизии за съмнителни дългове .............................................. .................................................шестнадесет

2.4. Провизии за амортизация на инвестиции в ценни книжа..................................................20

2.5. Резерви за бъдещи разходи ................................................ ........................................21

2.6. Одит и контрол на резервите на организацията ........................................ ........ 32

Заключение................................................................ ................................................. .........35

Списък на използваните източници ................................................ ...................................................37

Приложения

Въведение

Основата на пазарната икономика е предприемаческата дейност на легалните и лицаизвършвани от тях за своя сметка и риск. Всяка предприемаческа дейност е свързана, както знаете, с изненади, степента на които зависи от способността на икономическия субект да предвиди икономическата ситуация, да изчисли финансовата изплащане на проекта, да избере партньори за своята дейност, бързо да реагира на промените на пазара и вземайте ефективни управленски решения. Въпреки това е почти невъзможно да се предвиди резултатът от взетото решение предварително, следователно винаги съществува риск, който по своята същност е събитие с негативни последици.

Както показва световната практика, един от начините за защита от рискове е наличието на система от резерви. За осигуряване на устойчиво развитие и устойчивост външни влияния, както и за своевременно неутрализиране и обезщетяване на вер негативни последиципредназначени са създадените в организацията резерви. Формирани и използвани в съответствие със законодателни, регулаторни и учредителни документи, резервите са предназначени преди всичко за покриване на непредвидени нужди, разходи за застраховка на риска, т.е. за бъдещи разходи. О основната цел на резервите е повишаване на финансовата стабилност на организацията, нивелиране и застраховане на рисковете.

В условията на съвременната икономика е много важно счетоводителят да познава добре правилата на счетоводството, правата и ползите от данъчното облагане, образуването на различни фондове и капитал и др. Също така е много важно да знаете, когато работите в предприятие, правилата за формиране на счетоводство и анализ на резервите на организацията, докато счетоводителят трябва да разбере кога е необходимо да се създаде резерв и кога можете да се въздържате от правейки това, как да създадете и използвате резерв за получаване на най-голяма печалба и безупречност на предприятието.

Тази курсова работа описва различните видове резерви, методи за тяхното използване, създаване и възстановяване, повечето най-добри практикиизползването им за търговска изгода, т.е. пристигна.

1. Предприятие резерви и тяхното значение

1.1. Създаване и използване на резерви

дума "резерва"идва от френски "резерва", което в превод на руски означава "резерва", или от латински "резерво" - "спаси, спаси". Трябва да се отбележи, че понятието "резерви" обикновено се използва в двоен смисъл. Първо, резервите са резервите от ресурси, които са необходими за гладкото функциониране на организацията. Създават се целенасочено при допълнителна нужда от тях. Резервите могат да бъдат изразени и в специфични материални елементи от производствения процес, под формата на резервни (застрахователни) запаси от суровини, материали, горива и полуфабрикати, резервно немонтирано оборудване, свободни производствени площи и мощности. Второ, в широкия смисъл на думата неизползваните възможности за повишаване на ефективността на производството се считат за резерви. Идентифицирането на резервите в този смисъл и определянето на реалните начини и срокове за тяхното мобилизиране е една от основните задачи на икономическия анализ на дейността на всички икономически връзки. Следователно от горното може общо заключениече резервите на предприятието представляват разходите на предприятието, равни на размера на удръжките във връзка с формирането в съответствие с правилата за отчитане на резервите.

Организацията има право да създава резерви за:

Предстояща ваканция за служителите;

Ремонт на дълготрайни активи;

Производствени разходи за подготвителна работа поради сезонния характер на производството;

Бъдещи разходи за рекултивация и изпълнение на други екологични мерки;

Предстоящи разходи за ремонт на предмети, предназначени за отдаване под наем по договор за наем;

Гаранционен ремонт и гаранционно обслужване;

Покриване на други предвидени разходи и други цели, предвидени от законодателството на Руската федерация, регулаторните правни актове на Министерството на финансите на Русия.

Резервите се създават от организацията, за да се включат равномерно бъдещи разходи в разходите за производство или обръщение на отчетния период. Създаването на резерви трябва да се начислява на сметки за счетоводство на разходите.

Решението за създаване на резервни фондове трябва да бъде записано в счетоводната политика на организацията. Ако организацията не създава резервни фондове, тогава този факт не може да бъде посочен в счетоводната политика.

Организациите формират разходите в съответствие с Наредбата за счетоводството "Разходи на организацията" RAS 10/99 (с измененията на 27.11.2006 г.). Съгласно параграф 2 от настоящия регламент разходите на организацията се признават като намаление на икономическите ползи в резултат на освобождаването от активи (пари, друго имущество) и (или) възникване на задължения, водещи до намаляване на капитала на тази организация, с изключение на намаление на вноските по решение на участниците (собствениците на имоти).

С образуването на резервни фондове не се извършва разпореждането с активите на организацията. Следователно натрупаният и неизползван резервен фонд не може да се счита за разход на организацията.

Съгласно параграф 9 от PBU 10/99 (изменен от 27 ноември 2006 г.), за целите на формиране на финансовия резултат, организацията определя разходите, които се формират въз основа на разходите на организацията. Следователно начисленият и неизползван резервен фонд не следва да участва във формирането на финансовия резултат и да се отразява в отчета за приходите и разходите.

Съгласно PBU 1/08 (изменен на 10/06/2008) " Счетоводна политикаорганизация" отразяването в счетоводството на фактите от икономическата дейност трябва да се извършва въз основа на тяхното икономическо съдържание (изискване за приоритет на съдържанието пред формата). Следователно организацията има право да въведе в своята счетоводна политика разпоредбата, че запазва средствата се формират за сметка на разходите и в текущото отчитане натрупването на данни средствата се считат за разходи на организацията. В този случай сумата на начисления резерв ще бъде правомерно причислена към сметките за разходи и в общите разходи, отразени в отчета за доходите.

За определяне на печалбата за данъчни цели в себестойността се включва само използваната част от резерва. По този начин организациите, които формират такива фондове (например фонд за предстоящите ваканции на служителите), трябва да коригират облагаемите печалби за неизразходваното салдо на всеки фонд.

1.2. Класификация на резервите на предприятието

Помислете за следната класификация на резервите на предприятието и тяхното отразяване в сметкоплана. (Вижте Приложение 1)

1.3. Отчитане на резерви в съответствие с Международните стандарти за финансово отчитане (МСФО)

МСС 37 Провизии, условни задължения и активи дефинира процедурата за признаване, измерване и оповестяване на информация за активи и пасиви, свързани с несигурността на фактите за икономическата дейност на организациите. Стандартът се занимава със събития от условен характер, които могат да се случат или не. В руското счетоводство тези въпроси се разглеждат в PBU 8/01 "Условни факти на икономическата дейност".
МСС 37 разграничава три счетоводни категории, свързани с отчитането на непредвидени обстоятелства:

резерви,

условни активи,

Условни задължения.

Условни активиса очакваните парични потоци, които са обект на несигурност. Условните активи възникват от непланирани събития, които създават възможност за получаване на икономически изгоди. Условният актив представлява категорията "задбалансова", тъй като доходът може никога да не бъде получен. Когато се характеризира генерирането на доходи висока степенсъс сигурност базовият актив не е условен актив и доходът трябва да се вземе предвид.
Условно задължение- Това:

Възможно задължение, което възниква в резултат на минали събития и чието съществуване ще се докаже от настъпването или ненастъпването на несигурни събития в бъдеще; или

Настоящо задължение, което възниква от минали събития, но не се отчита, тъй като е малко вероятно задължението да трябва да бъде платено или размерът на задължението не може да бъде надеждно оценен.

Условен пасив не се отразява в баланса. Предприятието оповестява информация за условен пасив, освен ако плащането е малко вероятно. Условните задължения трябва да се преразглеждат постоянно, за да се определи вероятността за плащане. Ако стане вероятно плащането да се изисква по позиция, която преди това е била характеризирана като условен пасив, тогава във финансовите отчети трябва да се признае провизия за периода, в който плащането е станало вероятно. Резерв- това е задължение, което е неопределено по време или размер на изпълнение. Всички резерви са условни факти поради несигурността във времето и размера им.
МСС 37 прави разлика между резерви, които се отчитат като пасиви, тъй като са настоящи задължения и е вероятно те да бъдат изплатени; и условни задължения, които не са отразени в баланса. Създават се провизии за осигуряване на изпълнението на бъдещи задължения, характеризиращи се с несигурност. В някои случаи резервите се използват за осигуряване на ефекта на "изглаждане" на печалбите, а не за тяхното създаване: в благоприятни години размерите на резервите са надценени, което води до намаляване на печалбите, а когато неблагоприятни условияразходите се покриват от създадените резерви, като по този начин се надуват изкуствено печалбите. Провизия се признава, ако:

Организацията има реално задължение;

Вероятно ще трябва да платите известна сума;

Ангажиментът може да бъде оценен.

Ако тези условия не са изпълнени, тогава резервът не се създава. МСФО забранява създаването на резерви за бъдещи разходи по основни дейности, като "руски" резерви за отпуск, ремонт на дълготрайни активи и редица други. Размерът на резерва трябва да съответства на най-адекватната оценка на разходите. Изчисляването на размера на провизията се основава на професионалната преценка на ръководството и на базата на резултатите от мнението на независими експерти. Допълнително основание могат да бъдат събития, настъпили след отчетната дата. Размерът на резерва зависи от степента на вероятност от загуби. Ако са възможни няколко еднакво вероятни сценария, тогава се взема предвид средната стойност на съответстващите им оценки на резерва.
Прогнозна сума на резервае най-добрата оценка на разходите, необходими за уреждане на задължението към датата на баланса или за прехвърлянето му на трета страна към тази дата. На всяка отчетна дата провизиите се преразглеждат и коригират, за да отразяват най-добрата оценка. Ако стане очевидно, че няма да са необходими плащания за изпълнение на задължението, резервът се компенсира.

2. Основните видове резерви на предприятието

2.1. Отчитане на резервен капитал

Създаването на резервен капитал задължително се прилага за акционерни дружества и съвместни организации. Други организации могат да създават резерв на доброволни начала. Резервният капитал се създава в съответствие със закона чрез отчисления от нетната печалба. Размерът на резервния капитал се определя от устава на дружеството и трябва да бъде в рамките на 15% от уставния капитал за акционерно дружество (размерът на годишните отчисления е най-малко 5% от годишната нетна печалба) и 25% за съвместни предприятия.
Резервният капитал се използва за покриване на непредвидени загуби и загуби на организацията за отчетната година, както и за обратно изкупуване на собствени акции и обратно изкупуване на облигации. Остатъкът от неизползваните средства се пренася за следващата година. Счетоводството на резервния капитал се води на пасивна сметка 82 "Резервен капитал" .

D82 K84- Резервният капитал е формиран (отчитат се годишните отчисления).
D84 K82- Загубата беше покрита от резервния капитал.
D66.67 K82- Облигациите на компанията бяха изкупени.
Аналитичното счетоводство по сметка 82 е организирано по такъв начин, че да дава информация за областите на използване на средствата.

2.2. Провизии за амортизация на материални активи

Параграф 35 от PBU 4/99 „Счетоводни отчети на организацията“ предписва цифровите показатели да се отразяват в баланса в нетна оценка. С други думи, минус контролните стойности. Един от видовете тези стойности са резерви за упадък на богатството. Механизмът за "регулиране" на разходите с помощта на такива резерви е доста прост. Да предположим, че една организация е разкрила, че пазарната стойност на материална стойност е по-ниска от нейната себестойност, по която тя е приета за отчитане. В този случай организацията създава резерв за размера на разликата. Стойността на материалната стойност се включва в съответния ред на баланса минус сумата на резерва. Самият резерв не е необходимо да се отразява в баланса. Този метод за създаване на резерв отчита изискването (принципа) за предпазливост. Активите на организацията трябва да бъдат отразени в баланса, както следва:

Ако реализируемата (пазарната) стойност на даден актив е по-висока от неговата себестойност, тогава този актив се отразява в баланса по себестойност;

Ако реализируемата (пазарна) стойност на даден актив е под неговата себестойност, тогава активът се записва в баланса по неговата реализируема стойност.

По този начин, ако пазарната стойност на материална стойност е по-висока от нейната себестойност, резервът не се създава. Необходимостта от създаване на резерви за намаляване на стойността на материалните активи е определена в PBU 5/01 „Отчитане на материалните запаси“.Параграф 25 от този PBU идентифицира три ситуации, които водят до създаването на този резерв:

Материалните и производствените запаси (ИПЗ) са остарели;

MPZ са загубили напълно или частично първоначалното си качество;

Текущата пазарна стойност, разходите за продажба на материални запаси са намаляли.

Резервът се създава за разликата между текущата пазарна стойност на материалните запаси и тяхната себестойност, по която се вземат предвид.Процедурата за формиране на резерви е установена в клауза 20 от Методическите указания за отчитане на материалните запаси, одобрени със заповед на Министерството на финансите на Русия от 28 декември 2001 г. № 119n (наричани по-долу „Насоки“) с измененията на 26 март 2007 г. бр.26н. Този документ определя изискванията за нивото на детайлност на обектите, за които се създават резерви. Така че трябва да се формират резерви за всяка единица материални запаси, приета за отчитане, както и за отделните им видове (групи) - партида стоки, артикул материал и т.н. В същото време инвентарните групи не трябва да се увеличават ненужно (например помощни материали или стоки). Ако организацията има запаси, които са остарели или са загубили първоначалните си качества, тогава при създаването на резерв трябва да се вземе предвид следното. Организацията често използва такива запаси при производството на други продукти като повече евтин аналог. Необходимо ли е в този случайдали да се създаде резерв или не зависи от стойността на произведената крайна продукция. Ако към датата на отчета текущата пазарна стойност на тези продукти съответства или надвишава тяхната действителна себестойност, не се създава резерв за запаси. Текущата пазарна стойност и размерът на създадения резерв трябва да бъдат потвърдени от изчислението.В него по-специално е необходимо да се опишат източниците и методите за получаване на информация за пазарната цена на инвентара. В Насоките се посочва, че изчисляването на текущата пазарна цена може да се извърши въз основа на наличната информация преди датата на подписване на финансовите отчети. В същото време ще бъдат взети предвид факти, които потвърждават икономическите условия, съществували към отчетната дата, в която организацията е извършвала дейността си. При изчисляване на провизията е необходимо да се определи и критерият за същественост.Всъщност PBU 5/01 и Насоките говорят за разликата между себестойността и пазарната стойност на инвентара. Възниква въпросът: при каква стойност на тази разлика трябва да се създаде резерв - 3, 5, 7,5, 10% или изобщо? В този случай е необходимо да се ръководите от параграф 1 от Инструкцията за процедурата за съставяне и представяне на финансови отчети, одобрена със заповед на Министерството на финансите на Русия от 22 юли 2003 г. № 67n (изменена на 18 септември). , 2006 No 115n). Този параграф казва, че решението на организацията дали индикаторът е значим или не зависи от оценката на последния, неговия характер и специфичните обстоятелства на възникване. следователно, организацията трябва сама да определи критерия за същественост за всеки вид инвентар, според който е възможно да се създаде резерв. Методите за съставяне на изчислението (методологията) за всяка позиция или група материални запаси трябва да бъдат записани в счетоводната политика на организацията.

Резервите за амортизация на материалните активи се отчитат по едноименната балансова сметка 14 “Резерви за амортизация на материални активи”.За всеки резерв се води аналитично счетоводство. Резервът се формира за сметка на финансовите резултати на организацията, което се отразява в счетоводния запис:

D91/2 K14- създаден резерв за амортизация на материални активи.

В счетоводството удръжките в прогнозни резервиса оперативни разходи. Това е посочено в параграф 11 от PBU 10/99 "Разходи на организацията". Глава 25 от Данъчния кодекс обаче не предвижда създаването на резерви за амортизация на материални активи за целите на данъка върху печалбата. Следователно, едновременно с отчитането на формирания резерв е необходимо да се признае постоянна разлика в размера на този резерв и постоянно данъчно задължение.

Резервът може да бъде възстановен в периода, следващ отчетния период в два случая. А именно: при отписване на материални активи, за които се формира резерв, или когато пазарната им стойност нараства.В счетоводството възстановяването на резерва се отразява в записа:

D14 K91/1- възстановен е резервът за амортизация на материалните активи.

За целите на изчисляване на данъка върху дохода сумата на възстановения резерв не се взема предвид, тъй като не е създадена в данъчното счетоводство. В тази връзка в счетоводството на организацията има постоянна разлика в размера на възстановимата част от резерва и съответния постоянен данъчен актив.

Пример 2.2.1

През декември 2008 г. Largo LLC закупи три партиди спойлери за автомобили на цена от 1200, 1300 и 1400 рубли. През 2009 г. са продадени по-малко от 15% от общия брой закупени спойлери. Инвентаризацията в края на годината потвърди 100 спойлера, включително:

30 бр. на цена от 1200 рубли;

50 бр. на цена от 1300 рубли;

20 бр. на цена от 1400 рубли.

Largo LLC, в съответствие със своята счетоводна политика, използва метода на оценка по средна цена. Средната цена на един спойлер е 1290 рубли. [(1200 рубли x 30 бр + 1300 рубли x 50 бр + 1400 рубли x 20 бр) : 100 бр)]. Текущата пазарна стойност на спойлерите според маркетинговия отдел в края на 2009 г. е 1000 рубли. (без ДДС). Настоящите условия отговарят на критериите за формиране на резерв, утвърдени в счетоводната политика на Largo LLC. Ето защо, по заповед на ръководителя, беше решено да се създаде резерв за намаляване на разходите за спойлери. Размерът на резерва възлиза на 29 000 рубли. [(1290 рубли - 1000 рубли) x 100 броя]. Следната операция е отразена в счетоводните записи на Largo LLC на 31 декември 2004 г.:

D91 / 2 K14 - формиран е резерв за намаляване на разходите за спойлери в размер на 29 000 рубли.

Заключение: Намаляването на пазарната цена на материалните активи не е рядко явление. В същото време в счетоводството тези стойности се вземат предвид по действителната цена, която не може да бъде променена. За да може финансовите отчети да отразяват в този случай пазарната цена и реалното отразяване на информацията, организациите създават резерви за намаляване на стойността на материалните активи. Глава 25 от Данъчния кодекс обаче не предвижда създаването на резерви за амортизация на материални активи за целите на данъка върху печалбата.

2.3. Отстъпка за съмнителни дългове

Съмнителният дълг може да бъде признат като вземане на организацията, което не е погасено навреме и не е осигурено с подходящи гаранции. Резервът се отчита сметка 63 "Провизии за съмнителни дългове" . Създаването на резерв за съмнителни дългове става за сметка на приходите на организацията и се отразява в осчетоводяването:
D91/2 K63- създаде резерв за съмнителни дългове.
Вземанията, за които се създават резерви за съмнителни дългове, се показват нетно от резерва в активите на баланса, сумата не се отразява в пасива. Отписаната сума на вземанията се отчита по задбалансова сметка 007 „Отписан дълг като загуба на неплатежоспособни длъжници” за пет години, за да се следи възможността за събирането му. Отписването на несъбираеми вземания за сметка на резерва се отразява в следните записи:
D63 K62.76- несъбираем дълг е отписан за сметка на резерва;
D 007- отписаният дълг се отчита извън баланса.
Аналитично счетоводство се води за всеки дълг, за който е създадена провизия.

Размерът на обезценката за съмнителни дългове се определя въз основа на резултатите от инвентаризация на вземанията, извършена в края на предходния отчетен (данъчен) период и не може да надвишава 10% от приходите на отчетния (данъчния период) (клауза 4 266 от Данъчния кодекс на Руската федерация). В същото време постъпленията от продажби се определят въз основа на всички разписки, свързани с разплащания за продадени стоки (работи, услуги), други имуществени или имуществени права и изразени в пари и (или) в натура, като се вземат предвид разпоредбите на чл. . 271 или чл. 273 от Данъчния кодекс на Руската федерация. Сумите на удръжките към тези резерви се включват в неоперативните разходи равномерно през отчетния (данъчен) период. Изключение от това правило е предвидено само по отношение на разходите за формиране на резерви за дългове, образувани във връзка с неплащане на лихви. Това правило обаче не важи за банките. Банките имат право да формират такива резерви по отношение на дългове, образувани във връзка с неплащане на лихви по дългови задължения, както и по отношение на други задължения, с изключение на заеми и еквивалентни задължения.

Ако организацията не създаде резерв за съмнителни дългове, тогава размерът на вземанията, за които е изтекъл срокът давностен срок, както и сумите на други дългове, които е нереалистично за събиране, се равняват на загубите, получени от данъкоплатеца през отчетния (данъчен) период (алинея 2, клауза 2, член 265 от Данъчния кодекс на Руската федерация).

Размерът на резерва се изчислява, както следва:

а) за съмнителни задължения с матуритет над 90 дни - общият размер на дълга, идентифициран въз основа на инвентаризацията, се включва в размера на резерва;
б) за съмнителни задължения с матуритет от 45 до 90 дни (включително) - сумата на резерва включва 50% от размера на дълга, идентифициран въз основа на инвентаризацията;
в) за съмнителни задължения с матуритет до 45 дни - не увеличава размера на създадения резерв.
Надбавката за съмнителни дългове може да се използва от организацията само за покриване на загуби от лоши дългове. Лош дългза изчисляване на данък върху доходите се признават тези задължения към данъкоплатеца, за които е изтекъл установената давност, както и тези задължения, за които съгласно гражданското законодателство задължението е прекратено поради невъзможност за изпълнението му. , въз основа на акт на държавен орган или ликвидация на организация. 2 член 266 от Данъчния кодекс на Руската федерация). По този начин, когато извършва инвентаризация на вземанията, данъкоплатецът трябва да идентифицира не само просрочените задължения, признати за съмнителни, но и да идентифицира лошите задължения.

Пример 2.3.1
Според резултатите от инвентаризацията на вземанията, извършена в края на 2009 г., е установено следното:
а) вземания с падеж над 90 дни (от 15.01.2009 г.) в размер на 30 000 рубли;
б) вземания с падеж от 45 до 90 дни включително (от 15.10.2009 г.) в размер на 26 000 рубли;
в) вземания с падеж до 45 дни (от 04.12.2009 г.) в размер на 45 000 рубли.
Да предположим, че общият размер на приходите за отчетния (данъчен) период (Q1 2010 г.) е 800 000 рубли. При създаване на резерв за съмнителни дългове, размерът на резерва включва:
а) вземания с падеж над 90 дни - в размер на 30 000 рубли.
б) вземания с падеж от 45 до 90 дни - в размер на 13 000 рубли.
в) вземания с падеж до 45 дни в размер на 45 000 рубли. не са включени в размера на създадения резерв.
По този начин общият размер на обезщетението за съмнителни дългове ще бъде 43 000 рубли. . Тъй като размерът на създадения резерв не може да надвишава 10% от приходите за отчетния (данъчен) период, размерът на създадения резерв в този случай не може да надвишава 80 000 рубли. . В този случай размерът на създадения резерв е 43 000 рубли, което отговаря на условията, предвидени в параграф 4 на чл. 266 от Данъчния кодекс на Руската федерация. Съответно сумата на създадения резерв се приема в размер на 43 000 рубли.

Заключение: В съвременни условияКогато вероятността от фалит на стопански субекти е достатъчно висока, почти всяко предприятие се сблъсква в работата си с невъзможността да получи плащане от длъжника. Ако организацията не създаде резерв за съмнителни дългове, тогава след изтичане на давностния срок (3 години от момента, в който длъжникът не изпълни задълженията си), тя има право да отпише това от финансовите си резултати, които като резултат може да доведе до отрицателен финансов резултат в определен период. Създаването на този вид резерви дава възможност да се осигурят доста стабилни финансови резултати от икономическата дейност, освен това размерът на създадения резерв се взема предвид като част от неоперативните разходи, които намаляват облагаемата печалба, което прави възможно оптимизиране на данъчната тежест на организацията.

2.4. Провизии за амортизация на инвестиции в ценни книжа

Резервът се съхранява по сметката 59 "Провизии за амортизация на инвестиции в ценни книжа" . Резерви се създават при установяване на превишение на балансовата стойност на акциите, чиято оценка подлежи на уточняване над пазарната им стойност. Формирането на резерви става за сметка на приходите на организацията:
D91/2 K59- формиран е резерв за размера на разкрития спад в стойността на акциите.
С увеличаване на пазарната стойност на ценните книжа, за които преди това са създадени резерви, размерът на резервите намалява и доходът се увеличава с тази разлика:
D59 K91/1 -размерът на резерва е възстановен.
Преди изготвянето на годишните отчети натрупаният през предходната година резерв се отписва изцяло. Тогава, ако счетоводната стойност на акциите, чиято оценка подлежи на уточняване в годишния баланс, надвишава пазарната им стойност, а нов резервот излишъка.

Анализ се извършва за всеки вид и емисия ценни книжа.
За всяка ценна книга се създават резерви, независимо от запазването или увеличаването на стойността на всички ценни книжа. Преоценката на инвестициите в ценни книжа води до създаване на провизии за тяхната амортизация, но не променя балансовата стойност на ценните книжа, посочени в сметките за отчитане на инвестициите в ценни книжа. Превишението на пазарната стойност на ценна книга над нейната балансова стойност не се отразява в счетоводството.

Заключение: Обикновено се създават провизии за обезценка на ценни книжа търговски банкии кредитни институции, като дейността им е пряко свързана с ценни книжа. Освен това само професионални участници на пазара на ценни книжа могат да вземат предвид разходи под формата на приспадания в резерва за амортизация на финансови инвестиции за целите на облагането на печалбата (клауза 10 от член 270 от Данъчния кодекс на Руската федерация и член 300 от Данъчния кодекс на Руската федерация).

2.5. Резерви за бъдещи разходи

Наредбата за счетоводството и финансовата отчетност в Руската федерация позволява създаване на резерви за:

Заплащане за предстояща ваканция;

Изплащане на годишно възнаграждение за трудов стаж;

Изплащане на възнаграждение въз основа на резултатите от работата за годината;

Ремонт на дълготрайни активи;

Покриване на други предвидени разходи;

И други цели, предвидени в закона.

Резервирането на определени суми се отразява в дебита на сметките 20 "Първично производство", 23 "спомагателно производство", 25 "режийни разходи" 26 "Общи текущи разходи", 29 "Обслужване на индустрии и ферми", 44 "разходи за продажба" 97 "Разходи за бъдещи периоди" в съответствие с кредита на сметката 96 "Резерви за бъдещи разходи" . Действителните разходи, за които предварително е формиран резервът, се дебитират по сметка 96 "Резерви за бъдещи разходи" в съответствие със сметките:

- 70, 69 - върху размера на заплатите, изплатени на служителите, включително плащанията за социална осигуровкаи осигуряване по време на ваканцията годишно възнаграждение за осигурителен стаж, изплащане на възнаграждение въз основа на резултатите от работата за годината;

- 23 - за разходите за ремонт на дълготрайни активи, извършен от подразделение на организацията и др.

Аналитично счетоводство по сметка 96 "Резерви за бъдещи разходи" се извършва по отделни резерви.

Резерви за предстояща ваканция

На практика е трудно да си представим организация, в която ваканциите да се предоставят на служителите равномерно през цялата година. По правило ваканциите за работници и служители обикновено се предоставят през лятото и есента, в резултат на което организацията е изправена пред рязко увеличение на разходите за труд през този период, което неизбежно води до общо увеличение на разходите, взети предвид, когато определяне на данъчната основа за данък върху дохода. За да се постигне еднакво признаване на разходите за отпуск в данъчното счетоводство, организацията създава специален резерв.

Процедурата за създаване на резерв се определя от член 324.1 от Данъчния кодекс на Руската федерация „Процедурата за отчитане на разходите за формиране на резерв за бъдещи разходи за отпуск, резерв за изплащане на годишно възнаграждение за продължителност на обслужване." Съгласно тази процедура, данъкоплатец, който е взел решение за еднакво отчитане за данъчни цели на предстоящи разходи за заплащане на отпуск на служители, е длъжен да отрази в счетоводната политика за данъчни цели възприетия от него метод на резервация, за да определи максималния размер на удръжките и месечния процент на удръжките към посочения резерв. За тези цели данъкоплатецът е длъжен да изготви специално изчисление (приблизителна оценка), което отразява изчисляването на размера на месечните удръжки към посочения резерв, въз основа на информация за прогнозния годишен размер на разходите за заплащане на отпуск, включително сумата от единния социален данък върху тези разходи. В същото време процентът на удръжките към посочения резерв се определя като съотношението на прогнозния годишен размер на разходите за отпуск към прогнозния годишен размер на разходите за заплати.

Пример 2.5.1

В края на 2008 г. Granit LLC реши да създаде резерв за бъдещи разходи за отпуск през следващата година, за да отчете равномерно тези разходи през данъчния период. Годишният размер на разходите за заплащане на отпуски е 1 200 000 рубли (включително единните социални данък). Нека определим месечния процент на удръжките в резерва за бъдещи разходи за заплащане на отпуски за служители на Granit LLC през 2009 г.:

(1 200 000 рубли / 12 000 000 рубли) x 100% = 10%. (2.5.1)

Максималният размер на удръжките в резерва за ваканция за 2009 г. е определен от Granit LLC в размер на 1 300 000 рубли. Да предположим, че размерът на действителните разходи за труд (включително UST) за 2009 г. възлиза на 14 000 000 рубли. Сумите на месечните отчисления в резерва по месеци на 2009 г. бяха разпределени, както следва.

Реалните разходи за труд (включително UST) и размерът на удръжките в резерва за ваканционно възнаграждение по месеци на 2009 г. ще бъдат разгледани в следната таблица:

Таблица 2.5.1

месец	Действителни разходи за труд (включително UST), рубли	Месечен процент на отчисленията към резерва, %	Размерът на месечните удръжки в резерва, рубли (група 2 x група 3)
януари	2 200 000	10	220 000
февруари	1 100 000		110 000
Март	1 200 000		120 000
април	1 000 000		100 000
Може	1 000 000		100 000
юни	1 100 000		110 000
Юли	1 000 000		100 000
Август	1 100 000		110 000
Септември	1 100 000		110 000
октомври	1 000 000		100 000
ноември	1 100 000		110 000
декември	1 100 000		10 000
Обща сума	14 000 000	х	1 300 000

За Granit LLC годишният размер на удръжките в резерва не може да надвишава размера на максималните удръжки в резерва, установен в счетоводната политика - 1 300 000 рубли. Следователно размерът на отчисленията в резерва през декември 2009 г. се определя по специален начин. Изчислява се като разлика между максималния размер на удръжките в резерва за отпуск и размера на месечните удръжки за предходни месеци. От януари до ноември 2009 г. размерът на удръжките в резерва ще бъде:

220 000 рубли + 110 000 рубли + 120 000 рубли + 1 00 000 рубли + 1 00 000 рубли + 110 000 рубли + 100 000 рубли + 110 000 рубли + 110 000 рубли + 110 000 рубли + 100,000 рубли = 10,00 рубли 0,00 0,00 рубли (2.5.2)

Максимално допустимият размер на удръжките за декември е 10 000 рубли (1 300 000 рубли - 1 290 000 рубли).

Заключение: По този начин, създавайки този вид резерви, организацията равномерно включва разходите за отпуск в цената на продуктите (работи, услуги). Чрез създаване на резерв за отпуск в данъчното счетоводство данъкоплатецът получава възможност да намали данъчната основа върху печалбата за разходи, които реално ще бъдат направени през следващите отчетни периоди.

Провизии за ремонт на дълготрайни активи

По правило създаването на този вид резерв е препоръчително в големи индустриални организации със сложна структура на дълготрайни активи и големи количества ремонтни работи или за организации със сезонен характер на производство. Ако организацията рядко ремонтира дълготрайните си активи и разходите за ремонт са незначителни, няма нужда да се създава ремонтен фонд. В този случай разходите за ремонт се включват директно в разходите, взети предвид при изчисляване на данъчната основа за данък върху дохода. Това ви позволява да направите член 260 от Данъчния кодекс на Руската федерация "Разходи за ремонт на дълготрайни активи". В параграф 1 на този член е посочено, че направените от данъкоплатеца разходи за ремонт на дълготрайни активи се считат за други разходи и се признават за данъчни цели в отчетния (данъчния) период, през който са извършени, в размер на действителните разходи. За да се осигури еднакво включване на разходите за ремонт на дълготрайни активи в рамките на два или повече данъчни периода, данъкоплатците имат право да създават резерви за бъдещи ремонти на дълготрайни активи в съответствие с процедурата, установена в член 324 от Данъчния кодекс на Русия. Федерация „Процедура за поддържане данъчно счетоводстворазходи за ремонт на ДМА.

За да формира резерв, организацията трябва да разполага със следните данни:

Общата стойност на амортизируемите дълготрайни активи в началото на данъчния период;

Среден размер на действителните разходи за ремонт за предходните три години;

График за "нормални" ремонти, включително тези за текущия данъчен период;

Приблизителна цена на тези ремонти;

Списък на дълготрайните активи, за които ще се извършват особено сложни и скъпи видове основен ремонт;

Графикът за ремонт на тези дълготрайни активи, който посочва периода за изпълнение на особено сложни и скъпи видове ремонтни работи и тяхната прогнозна стойност.

Организация, която е решила да създаде резерв за ремонт на дълготрайни активи, трябва в началото на данъчния период да формира прогноза за текущ капитален ремонт въз основа на графика за такива ремонти. И получената сума по тази оценка се сравнява с действителните разходи за такива видове ремонти за предходните три години, разделени на три. По-малката от сравнените суми представлява максималният размер на отчисленията в резерва за бъдещи разходи за текущи и евтини видове основен ремонт.

Ако данъкоплатецът има дълготрайни активи, които изискват особено сложно, скъпо основен ремонт, след което определя размера на допълнителните удръжки към резерва. Посочената сума се определя въз основа на общия размер на ремонтите за такъв елемент от дълготрайните активи, разделен на броя на годините, между които се извършват посочените видове ремонти (при условие, че такива или подобни ремонти не са извършени в предходни данъчни периоди) . Получената сума увеличава максималния размер на удръжките, които данъкоплатецът е определил за "евтини" видове ремонти.

Общата сума се включва равномерно от данъкоплатеца в разходите за текущия отчетен (данъчен) период, с други думи, ако отчетният период на печалбата на данъкоплатеца е месец, тогава 1/12 ще бъде включена като разходи на месечна база, ако отчетният период е тримесечие, тогава 1/4. Въз основа на член 324 от Данъчния кодекс на Руската федерация данъкоплатецът, който формира резерв за бъдещи разходи за ремонт, изчислява приспаданията към такъв резерв въз основа на общата цена на дълготрайните активи и процентите на приспадане, одобрени от данъкоплатеца независимо в счетоводната политика за данъчни цели.

Общата стойност на дълготрайните активи се определя като сбор от първоначалната стойност на всички амортизируеми дълготрайни активи, въведени в експлоатация към началото на данъчния период, в който се формира резерв за бъдещи разходи за ремонт на дълготрайни активи. При определяне на нормите за отчисления в резерва за бъдещи разходи за ремонт на дълготрайни активи данъкоплатецът е длъжен да определи максималния размер на отчисленията за резерва за бъдещи разходи за ремонт на дълготрайни активи. В същото време трябва да се изхожда от честотата на ремонта на елемент от дълготрайни активи, честотата на подмяна на елементи от дълготрайни активи (по-специално възли, части, конструкции) и прогнозната цена на посочения ремонт. Максималният размер на резерва за бъдещи разходи за посочения ремонт не може да надвишава средната стойност на действителните разходи за ремонти, настъпили през последните три години.

Пример 2.5.2

Да приемем, че размерът на разходите за ремонт, действително направени от организацията за предходните три години, възлиза на 180 000 рубли. Организацията през 2009 г. решава да създаде резерв за ремонт на дълготрайни активи. Организацията има график за ремонти, има оценка за ремонти, според която прогнозният размер на ремонтните работи през 2009 г. е 80 000 рубли. Данъкоплатецът извършва разплащания с бюджета за печалба на месечна база. Средната стойност на действителните разходи, направени за ремонт през предходните три години, ще бъде 180 000 рубли / 3 = 60 000 рубли. Когато сравняваме прогнозния обем според прогнозата и средната стойност на действителните разходи на организацията за ремонт през предходните три години, ние избираме по-малката от сумите, тоест 60 000 рубли. Следователно организацията ще изчисли удръжките в резерва въз основа на максималната сума от 60 000 рубли.

През същия данъчен период организацията възнамерява да извърши основен ремонт на оборудването на валцоващата машина. Съгласно техническата документация това оборудване подлежи на ремонт веднъж на всеки пет години. Прогнозната цена на такъв ремонт е 1 200 000 рубли. Следователно удръжките през 2009 г. ще възлизат на 240 000 рубли. Така през 2009 г. данъкоплатецът има право да създаде резерв в размер на 300 000 рубли (60 000 рубли + 240 000 рубли).

В последния ден на месеца счетоводителят ще включи в разходите за текущия период сума, равна на 1/12 от общата сума, тоест 25 000 рубли. В края на 2009 г. разходите за ремонт в тази организация за текущи видове ремонт възлизат на 82 000 рубли. Сумата на провизията за скъпи ремонти не подлежи на възстановяване. По отношение на провизията за „обикновени видове ремонти”, данъкоплатецът е имал превишение на действителните суми над сумите на резерва, поради което разликата между реално извършените суми и резервираните суми се включва в други разходи.

Заключение: Провизиите за ремонт на дълготрайни активи се формират от еднакви месечни удръжки и ви позволяват да избягвате в счетоводството скоковесебестойността на продуктите (работи, услуги), както и равномерно отчитане на разходите за данъчни цели.

Резерви за гаранционен ремонт

Повечето търговци на дребно предоставят гаранция за продуктите, които продават, особено всеки тип домакински уреди. Създаването на резерв за гаранционни ремонти (както и всякакви други) трябва да бъде предвидено в счетоводната политика на организацията за счетоводни цели. Годишният размер на планирания резерв в навечерието на отчетната година се утвърждава от ръководителя на организацията със съответния административен документ. Имайте предвид, че организацията може самостоятелно да определи размера на резерва за гаранционни ремонти в счетоводството. В същото време той има право да изхожда от статистиката за повреди на определени стоки, средните разходи за техния ремонт и т.н. Въпреки това е по-добре да го изчислите по същия начин, който се прилага при изчисляването на данъка върху дохода. Това ще спести счетоводителя от ненужна работа.

Сметкопланът за отразяване на резервите, създадени от организациите, е предназначен за сметка 96 "Резерви за бъдещи разходи", към която се откриват подсметки по видове резерви. Въз основа на това в счетоводството на организацията информацията за размера на резерва за гаранционни ремонти се отразява в сметка 96 "Резерви за бъдещи разходи" подсметка "Резерв за гаранционни ремонти". Когато прави удръжки в резерва за гаранционни ремонти, счетоводителят на организацията прави следното вписване:

Таблица 2.5.2

Сумите на начислените резерви, които не са предвидени в данъчното законодателство за целите на облагането на печалбата, не се признават, прилагането им е възможно само в счетоводството. Следователно най-вероятно на практика организациите ще създават резерви в съответствие с изискванията на данъчното законодателство. Въпреки това, не всички организации имат право да създават резервни фондове, а само тези, които използват метода на натрупване за данъчни цели. В данъчното счетоводство създаването на резерв за гаранционни ремонти се регулира от член 267 от Данъчния кодекс на Руската федерация. Ако една организация реши да създаде резерв за гаранционни ремонти, тогава тя трябва да посочи това в своята счетоводна политика за данъчни цели. Трябва също така ясно да посочи как да се определи максималният размер на приспаданията към този резерв. За да изчисли размера на резерва за гаранционен ремонт, счетоводителят на организацията трябва да направи следното:

а) Определете дела на разходите за гаранционен ремонт в приходите, получени за предходните три години. За това се използва формулата:

където: D - делът на разходите за гаранционен ремонт в приходите за предходните три години;

P - разходите за гаранционен ремонт за предходните три години;

Б - приходи от продажба на стоки, за които е предоставена гаранция за предходните три години.

б) Като продажба на стоки, за които търговска организациядаде своята гаранция, счетоводителят трябва да направи удръжки в резерва. Можете да правите това, например, всеки месец:

, (2.5.4)

където: C - размерът на удръжките на месец в резерва за гаранционни ремонти;

Б'- приходи от продажба на стоки, за които е предоставена гаранция за изминалия месец;

D - делът на разходите за гаранционни ремонти в приходите за предходните три години.

Пример 2.5.3

Магазин "Стоки за дома" продава перални машини. Производителят не гарантира за тях. Търговецът предоставя собствена 1-годишна гаранция. През 2007-2009 г. приходите от продажбата на перални машини възлизат на 4 000 000 рубли (без ДДС), а 55 000 рубли са изразходвани за техния гаранционен ремонт. Делът на приспаданията към гаранционния резерв ще бъде равен на:

55 000 рубли: 4 000 000 рубли х 100% = 1,375%. (2.5.5)

През януари 2010 г. магазинът за стоки за дома продаде перални на стойност 90 000 рубли. Резервът за гаранционен ремонт може да се приспадне:

90 000 рубли х 1,375% = 1 237,50 рубли. (2.5.6)

Те могат да създадат резерв за гаранционни ремонти и организации, които преди това изобщо не са продавали стоки с гаранция. Размерът на създадения резерв обаче не трябва да надвишава очакваните разходи за тези цели. Те могат да бъдат определени въз основа на гаранционния план. В края на годината такава търговска организация трябва да коригира размера на резерва. За да направите това, трябва да определите дела на действително извършените разходи за ремонт за годината в размера на приходите от продажба на стоки. Организацията може да не използва пълния размер на резерва за гаранционни ремонти през текущата година. В този случай остатъкът може да се пренесе за следващата година. Необходимо е обаче да се намали размерът на гаранционния резерв за следващата година. Ако се окаже, че създаден резервпо-малко от остатъка, пренесен от предходната година, разликата ще увеличи печалбата на организацията.

Заключение: За да се включат равномерно предстоящите разходи за гаранционен ремонт в разходите за производство или обръщение на отчетния период, организацията може да създаде резерви за гаранционни ремонти и гаранционно обслужване.

2.6. Одит и контрол на резервите на организацията

Резервният капитал се формира в съответствие с действащото законодателство на Руската федерация и учредителните документи. Ако учредителните документи на предприятието не предвиждат създаването на капиталови резерви, тогава предприятието няма право да го създава. Когато проверява резервните и специалните фондове, одиторът трябва да е наясно, че повечето предприятия формират резервния капитал, необходим за тяхната дейност и социално развитиеекип. Резервният капитал се отчита по едноименната сметка 82 и се създава за сметка на печалбата преди данъчно облагане (ако е предвидено в закона) за покриване на непредвидени загуби и загуби или за сметка на печалбата, останала след данъчно облагане. Разликата между тях е, че резервът, формиран от печалба преди облагане, се използва по предназначение.

В съответствие с инструкциите към сметкоплана, отчисленията в резервния капитал се отразяват в счетоводните регистри със следните записи:

Дт 99 Кт 84- извършено е балансово реформиране;

Дт 84 Кт 82- създаден резервен капитал.

Трябва да се отбележи, че в предприятия, за които законодателството предвижда създаване на резервен капитал, приспаданията се правят преди изчисляването на облагаемата печалба. В тази връзка в такива предприятия удръжките в резервния фонд трябва да се отразяват в дебита на сметка 99 "Печалби и загуби" и кредита на сметка 82 "Резервен капитал".

Допълнителен капитал в предприятието се формира поради:
- увеличение на стойността на имуществото в резултат на преоценката;
- безвъзмездно получаване на имущество от други предприятия и физически лица;
- допълнителна емисия на акции или увеличаване на номиналната стойност на акциите.

Размерът на разликата между продажната и номиналната цена, получена от продажбата на акции на цена, по-висока от номиналната стойност, се отразява в дебита на паричните сметки и кредита на сметка 83 "Допълнителен капитал". Одиторът трябва да установи: правилното използване на резервния капитал; правилно използване на допълнителния капитал;
коректността на провеждане на аналитично и синтетично счетоводство по сметки 80 "Оставен капитал", 82 "Резервен капитал", 83 "Допълнителен капитал" и 84 "Неразпределена печалба (непокрита загуба)"; съответствие на синтетични и аналитични счетоводни записвания по сметки 80, 82, 83, 84 със записвания в главната книга, баланса и счетоводните форми. За да се включат равномерно предстоящите разходи в себестойността на продуктите (работите, услугите), законодателството предвижда създаване на резерви за бъдещи разходи и плащания: за заплащане на отпуски на служителите, за изплащане на възнаграждения за продължителен стаж, за ремонт на дълготрайни активи, за възстановяване и ремонт на автомобилни гуми, за съмнителни дългове - и други резерви.

Предпоставка за създаване на резерви е редът и размерът на тяхното формиране да бъдат отразени в заповедта (инструкцията) за счетоводната политика на предприятието. Необходимо е да се провери предназначението на тези резерви, те трябва да бъдат инвентаризирани в съответствие със сроковете, установени в заповедта за счетоводната политика. Прекомерно начислените суми трябва да бъдат сторнирани, подначислени - допълнително начислени. Останалите неизползвани в края на годината сумата на резерва от бъдещи разходи се сторнират с намаление на себестойността на продукцията по дебита на сметка 20 „Основно производство“ и кредита на сметка 96 „Резерви за бъдещи разходи“ . Необходимо е да се провери правилността на поддържане на синтетично и аналитично счетоводство за сметка 96, съответствието на счетоводните записвания за създаване на резерви, както и за записите на сметка 96 в главната книга, баланса и счетоводните форми.

Заключение

Резервите са по избор.Ако организацията, въз основа на приетата от нея счетоводна политика, не създава резерви, тогава тя може незабавно да припише на разходите за продукти (работи, услуги) непредвидени разходи, за които не е създаден резерв, което в крайна сметка ще доведе до значително увеличение в себестойността на продуктите в определен период или до отрицателни финансови резултати. За да се предотврати възникването на такива проблеми в организациите, както счетоводното, така и данъчното законодателство на Руската федерация предвиждат възможността за формиране на различни видове резерви, които се създават в организацията, за да се разпределят равномерно тези видове разходи към производствените и дистрибуторските разходи и приходите данъчни разходи. Начисляването на резерви е предмет на разглеждане на счетоводната политика на организацията.В същото време, наред с отразяването на самия факт на създаване на определени резерви в счетоводната политика, надеждните методи за изчисляване на прогнозни стойности за формиране на резерви за бъдещи плащания трябва да бъдат отразени като елемент от счетоводната политика. Организацията трябва да издаде заповед за създаване на един или друг резерв за бъдещи плащания, което ще бъде полезно, ако защитавате позицията си в съда при данъчни спорове. Бъдещите разходи се включват равномерно в производствените разходи за отчетния период. За да се осигурят достатъчно стабилни финансови резултати от икономическата дейност в бъдеще, целта за създаване на резерви е равномерното (месечно или тримесечно) приписване на бъдещи разходи към себестойността на продуктите (работите, услугите).Във всички случаи е необходимо да се потвърди със съответните първични документи размерът на месечното отнасяне към себестойността на производството на сумите на резерва за бъдещи разходи при неговото формиране. В съвременните условия на пазарна икономика има много нюанси при създаването и използването на резерви, докато има много противоречия между различни видовезаконодателство. Следователно счетоводителят трябва да е добре запознат с цялата система на икономическа дейност на предприятието и да следи всички промени, настъпващи както в областта на счетоводството, така и в други области. Той трябва да познава и може да попълва документите, използвани при създаването и ликвидацията на резервите, както и да познава всички новости в съответните документи (приложения 2-6).

Счетоводителят трябва да знае кои видове резерви са облагаеми и кои не, и в процеса на работа в предприятието трябва да преследва основната цел на организацията: максимизиране на печалбите и минимизиране на разходите. Х аленочервеноданъчна тежест върху доходите различни причинимогат да бъдат неравномерно разпределени през цялата година, което се отразява негативно върху дейността на стопанския субект. За да постигне по-еднородно отчитане на разходите от началото на данъчния период, както и да увеличи разходите и съответно да намали облагаемата основа за данък върху дохода, данъкоплатецът може чрез създаване на различни резерви. В съответствие с разпоредбите на глава 25 "Корпоративен подоходен данък" от Данъчния кодекс на Руската федерация (наричан по-долу Данъчния кодекс на Руската федерация), данъкоплатците, използващи метода на начисляване за данъчни цели, имат право да създават резерв за съмнителни дългове, резерв за гаранционни ремонти и гаранционно обслужване, резерв за ремонт на дълготрайни активи, резерв за заплащане на отпуски и изплащане на годишно възнаграждение за трудов стаж, резерв за бъдещи разходи, предназначени за целите, осигуряващи социална защита на хората с увреждания, резерв за амортизация на ценни книжа. Така, чрез прилагане на правото на създаване на резерви, организацията може да намали плащанията на данък върху дохода или да отложи плащането им, тоест с помощта на резерви е възможно да се оптимизира данъчната тежест на организацията.

Списък на използваните източници

1. Данъчен кодекс на Руската федерация. Втора част, 2009 г.

2. Граждански кодекс на Руската федерация - М.: "Проспект", 2009 г.

3. Наредба за счетоводството и финансовата отчетност в Руската федерация, одобрена със заповед на Министерството на финансите на Русия от 29 юли 1998 г. № 34n (с измененията на 26 март 2007 г.).

4. Наредба за счетоводството "Осчетоводяване на материалните запаси" (PBU 5/01) (с измененията на 26.03.2007 г.).

5. Наредба за счетоводството "Условни факти на стопанската дейност" (PBU 8/01) (изм. от 20.12.2007 г.).

6. Наредба за счетоводството "Счетоводна политика на организацията" (PBU 1/08) (с измененията на 06.10.2008 г.).

7. СЧЕТОВОДСТВО Н.П.Кондраков - 2007г.

8. Счетоводство: Учебник за ВУЗ / Изд. Проф. Ю.А. БАБАЕВА. – М.: УНИТИ-ДАНА, 2001.

9. Процедурата за създаване на резерви / Ковал Л.С. / Счетоводна политика на организацията / Москва / Юстицинформ / 2007 г.

10. Резерв за бъдещи разходи / Lukin E.E., Speransky A.A. / Търговия на едро и дребно: счетоводство и данъчно облагане / Москва / Юстицинформ / 2006 г.

11. Отчитане на резервния капитал / Сократова Т.С. / Счетоводство и одит в книжния бизнес. Част I. Счетоводство: Урок/ Москва / МГУП / 2005г.

12. Отчитане на резерви за съмнителни дългове / Sosnauskene O.I. / Урок по счетоводство / Москва / Юстицинформ / 2005г.

13. уеб страница www. чиновник. en

14. уеб страница www. одит-то. en